Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Vállalkozásánál adóhiányt állapított meg a NAV? Önellenőrzés során plusz költségeket tártak fel a korábbi évekre vonatkozóan? A ténylegesnél több bevételt könyveltek? A BDO Magyarország cikkéből kiderül, mi a teendő.
A társasági adó alapjának korrekciós tételeit tovább boncolgatva mostani cikkünkben arra a kérdésre keressük a választ, hogy egy esetleges adóellenőrzés vagy önellenőrzés során feltárt, a költségekkel / ráfordításokkal illetőleg a bevételekkel kapcsolatos megállapítás milyen módon gyakorolhat hatást a feltárás adóévének társasági adó alapjára.
A számviteli törvény a hiba összegének nagyságától függően megkülönbözteti a jelentős és a nem jelentős összegű hibát, melyekhez eltérő könyvelési teendőket is társít. A 3.§ (3) bekezdésének 3. és 4. pontjai alapján:
„jelentős összegű hiba: ha a hiba feltárásának évében, a különböző ellenőrzések során, egy adott üzleti évet érintően (évenként külön-külön) feltárt hibák és hibahatások – eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő – értékének együttes (előjeltől független) összege meghaladja a számviteli politikában meghatározott értékhatárt. Minden esetben jelentős összegű a hiba, ha a hiba feltárásának évében az ellenőrzések során – ugyanazon évet érintően – megállapított hibák, hibahatások eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő értékének együttes (előjeltől független) összege meghaladja az ellenőrzött üzleti év mérlegfőösszegének 2 százalékát, illetve ha a mérlegfőösszeg 2 százaléka nem haladja meg az 1 millió forintot, akkor az 1 millió forintot;
nem jelentős összegű hiba: ha a hiba feltárásának évében, a különböző ellenőrzések során, egy adott üzleti évet érintően (évenként külön-külön) feltárt hibák és hibahatások – eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő – értékének együttes (előjeltől független) összege nem haladja meg a jelentős összegű hiba 3. pont szerinti értékhatárát”
[multibox]Ellenőrzés alatt egyrészről az adóhatóság által végzett ellenőrzést másrészt az önellenőrzést is érteni kell.
Jelentős összegű hiba esetén a számviteli törvény 19.§ (3) bekezdése szerint kell eljárni, amely azt jelenti, hogy az előző évekre vonatkozó – a mérlegkészítés napjáig megismert és nem vitatott, nem fellebbezett, illetve a jogerőssé vált megállapítások miatti – módosításokat a mérleg és az eredménykimutatás minden tételénél az előző év adatai mellett kell bemutatni. Ez esetben a mérlegben és az eredmény-kimutatásban is külön-külön oszlopban szerepelnek az előző üzleti év adatai, a lezárt üzleti év(ek)re vonatkozó módosítások, valamint a tárgyévi adatok. Következésképpen a jelentős összegű hiba hatásai nem képezik részét a tárgyévi adatoknak, ezért a tárgyévi társasági adó alapjában sem jelennek meg.
Más a helyzet azonban a nem jelentős összegű hibáknál. A követendő eljárást ilyen esetekben a számviteli törvény 71.§ (3) bekezdése adja meg, amely szerint „az ellenőrzés által megállapított nem jelentős összegű hibák eredményre gyakorolt hatását az eredménykimutatás megfelelő tárgyévi adatai tartalmazzák.”
A fentieknek megfelelően tehát a nem jelentős összegű hibák hatásait a tárgyévi eredménykimutatás megfelelő bevételi-, költség- és ráfordítás számlái fogják tartalmazni, így megjelennek a tárgyévi adózás előtti eredményben is. A hatékonyabb kezelhetőség érdekében érdemes az ilyen korábbi éveket érintő tételeket külön főkönyvi kartonon gyűjteni.
Tételezzük fel például, hogy a társaság 2016-ban önellenőrzés keretében megállapítja, hogy egy 2014-es kimenő számláját tévesen szerepeltette a könyvelésben. Legyen a számla nettó értéke 10.000.000 Ft, de a könyvelésben csak 1.000.000 Ft jelent meg árbevételként. Hogyan jár el a társaság?
Önellenőrzés keretében lemódosítja a 2014. évi 1429-es társasági adó bevallását, amelyben ilyen módon az adóalap 9.000.000 Ft-al növekedni fog és 10%-os adókulcsot feltételezve 900.000 Ft plusz adófizetési kötelezettség keletkezik. Ehhez természetesen önellenőrzési pótlék is társul, amely az egyéb ráfordítások között jelenik meg a tárgyévben. Korábbi cikkünkben bemutattuk, hogy az elszámolt önellenőrzési pótlékkal nem kell meg megnövelni a társasági adó alapját. Az önellenőrzési pótlék kérdésével ezért a továbbiakban nem foglalkozunk. Hogyan veszi fel mindezt a társaság a könyveibe?
Először is meg kell állapítania, hogy a hiba összege jelentősnek vagy nem jelentősnek minősül. Amennyiben jelentős összegű hibáról van szó, akkor háromoszlopos mérleget és eredmény-kimutatást készít, a hiba hatásait pedig a megfelelő tételeknél külön mutatja be.
Abban az esetben pedig, ha nem jelentős összegű hibáról van szó, akkor a 2016. év megfelelő mérleg-, és eredmény-kimutatás sorai fogják tartalmazni az önellenőrzés során feltárt hiba hatásait (az eredmény-kimutatásban elszámol az árbevételei között 9.000.000 Ft-ot és társasági adóként 900.000 Ft-ot).
Hogyan érinti mindez a 2016. évi társasági adó alapját?
Az első esetben (jelentős összegű hiba) három oszlopos mérleg és eredménykimutatás készül, így a hiba hatása nem jelenik meg a 2016. évi adózás előtti eredményben, ezért nincs is társasági adóalapot rendező teendő a 2016. év vonatkozásában.
Nem jelentős összegű hibával összefüggésben pedig játszunk el a gondolattal, hogy nem lenne a 2016. évben adóalap korrekcióra lehetőség. Mit is jelentene mindez? A társaság önellenőrizte a 1429-es bevallását, amelyben pótlólagos adófizetési kötelezettségként 900.000 Ft társasági adót szerepeltetett. A számviteli elszámolás sajátosságai miatt a 2016. évben el kell számolnia 9.000.000 Ft árbevételt. Látható, hogy a 2016. évi adóalap csökkentésének hiányában mindez kettős adóztatáshoz vezetne.
Ezért úgy rendelkezik a Tao. törvény 7.§ (1) bekezdésének u) pontja, hogy a társasági adó alapjának megállapítása során az adózás előtti eredményt csökkenti:
„az adóellenőrzés, önellenőrzés során megállapított,
adóévi bevételként,
vagy aktivált saját teljesítmény növeléseként (egyszeres könyvvitelt vezetőnél adóköteles bevételként, kifizetett vásárolt készlet növekedéseként)
vagy adóévi költség, ráfordítás csökkenéseként elszámolt összeg.”
Következésképpen a 2016. évi. árbevételként elszámolt 9.000.000 Ft összeggel a társaság csökkentheti a 2016. évi társasági adó alapját. Érdemes ugyanakkor hangsúlyozni, hogy ebben az esetben a Tao. törvény nem enged meg a fentiektől eltérést, abból az okból kifolyólag, hogy korábbi években elmaradt adóról van szó. Tehát minden esetben kötelező a korábbi évet önellenőriznie a társaságnak és a tárgyévi adóalapot korrigálnia.
Amennyiben adóellenőrzés során történik az ilyen jellegű hiba feltárása, akkor az eltérő kezelés természetesen fel sem merülhet, hiszen az adóellenőrzés megállapítja a 2014. évi társasági adó hiányát és az el nem számolt bevételt, amelyet a társaság 2016-ban könyvel le a bevételei között és értelemszerűen csökkenti is a 2016. évi társasági adó alapját.
Nézzünk most egy ellentétes példát. Tételezzük fel, hogy a társaság 2014. évben rehabilitációs hozzájárulás megfizetésére volt kötelezett, ezt azonban nem állapította meg, nem vallotta be és nem is fizette meg. Az elmaradt kötelezettség legyen 2.000.000 Ft. A rehabilitációs hozzájárulást az egyéb bérjárulékok között kell könyvelni. Hogyan érinti a hiba a 2016. évi társasági adó alapját?
Az előző példához hasonlóan meg kell állapítani, hogy a hiba jelentős összegűnek minősül-e vagy sem. Amennyiben igen, akkor ebben az esetben is háromoszlopos mérleget és eredmény-kimutatást kell készíteni, a hiba hatása nem jelenik meg a 2016. évi adózás előtti eredményben, így a 2016. évi adóalapot korrigáló teendő sincs. Illetőleg attól függően, hogy adóellenőrzés vagy önellenőrzés során derült fény a hibára, mégis lehet teendő, ez azonban nem magával a hibával, hanem annak szankciójával kapcsolatos. Önellenőrzés esetén önellenőrzési pótlékot kell fizetni, amely azonban nem adóalapot növelő tétel. Abban az esetben azonban, ha a hiányosságra egy adóellenőrzés során derül fény, akkor a feltárt innovációs járulék hiány után az adóhatóság adóbírságot szabhat ki, amely pedig már növelni fogja a társasági adó alapját.
Nem jelentős összegű hiba esetében azonban – attól függően, hogy adóellenőrzés vagy önellenőrzés során születik a megállapítás – szükséges lehet a 2016. évi társasági adó alapjának korrekciójára. Mi történik egy adóellenőrzés során?
Az ellenőrzés megállapítja az elmaradt 2014. évi rehabilitációs hozzájárulási kötelezettséget, azt elszámolja a 2014. évi társasági adóalap terhére, és az adózó javára a társasági adó adónemben a 2.000.000 Ft-ra eső adót (tételezzük fel, hogy 10%) 200.000 Ft-ot megállapít.
A társaság a 2.000.000 Ft rehabilitációs hozzájárulást a 2016.évi adózás előtti eredménye terhére a bérjárulékok között elszámolja a könyveiben. Amennyiben nem kellene ezzel az összeggel megnövelnie a 2016. évi társasági adó alapját, akkor dupla adóelőnyhöz jutna, hiszen az ellenőrzés már megállapított a javára 200.000 Ft társasági adót és még ráfordításként is érvényesíthetné 2016. évben az elszámolt 2.000.000 Ft hozzájárulást. Ezért rendelkezik úgy a Tao. törvény 8.§ (1) bekezdésének p) pontja, hogy a társasági adó alapjának meghatározása során az adózás előtti eredményt növeli:
„az adóellenőrzés, önellenőrzés során megállapított,
adóévi költségként, ráfordításként (egyszeres könyvvitelt vezetőnél ideértve a kifizetett vásárolt készletek csökkenését is)
vagy adóévi nettó árbevétel, bevétel, aktivált saját teljesítmény csökkentéseként elszámolt összeg.”
Így a társaság a 2016. évi társasági adó alapját növelni lesz kénytelen az adóellenőrzés során megállapított 2.000.000 Ft ráfordítással (és természetesen a ráeső adóbírsággal és késedelmi pótlékkal is).
A fentiektől eltérően, ha a hibát önellenőrzés keretében tárta fel a társaság, akkor a Tao. törvény választást ad a társaságnak. A hiba feltárásának következményeként vagy önellenőrzi a 2014. évi társasági adó bevallását, vagy a hiba társasági adó hatását a 2016. évben veszi figyelembe (tehát nem alkalmazza a Tao. törvény előbb bemutatott 8.§ (1) bekezdésének p) pontjában foglaltakat). Erre a Tao. törvény 8.§ (8) pontja teremti meg a lehetőséget.
A választás szabadságának oka abban keresendő, hogy a költségvetésnek nem fűződik érdeke az önellenőrzés keretében történő módosításhoz – szemben azzal az esettel, amikor elmaradt bevétel rendezése vagy többlet költség csökkentése történne az önellenőrzés során – hiszen a 1429-es társasági adó bevallás önellenőrzése az eredetileg bevallott adó csökkentéséhez vezetne, tehát nem eredményezne pótlólagos adófizetési kötelezettséget 2014-re vonatkozóan.
Ennélfogva a Tao. törvény 8.§ (8) bekezdése akként rendelkezik, hogy:
„az (1) bekezdés p) pontjának az önellenőrzésre vonatkozó rendelkezését az adózónak nem kell alkalmaznia, ha a nem jelentős összegű hibát a feltárás napját magában foglaló adóévről szóló adóbevallásában veszi figyelembe, feltéve, hogy a nem jelentős összegű hibával érintett adóévi adóalapja meghaladja a nem jelentős összegű hiba összegét.”
A fentiek értelmében tehát, akkor választhat úgy a társaság, hogy nem önellenőrzi a 2014. évi 1429-es társasági adó bevallását és ezzel egyetemben az elszámolt 2.000.000 Ft ráfordítással nem korrigálja a 2016. évi társasági adó alapját (tehát a hiba társasági adó hatását 2016. évben érvényesíti), ha:
a 2014. évi társasági adó alapja pozitív volt,
és az meghaladta a nem jelentős összegű hiba összegét.
Ennek megfelelően, ha a társaság 2014. évi adóalapja 3.000.000 Ft volt, akkor élhet a választás lehetőségével, nem kell önellenőriznie a 1429-es társasági adó bevallását, és nem kell növelnie a 2016. évi adó alapját 2.000.000 Ft-al. Ha azonban a 2014. évi adóalapja csak 1.000.000 Ft volt, akkor nem élhet a választás lehetőségével, kötelező lesz önellenőrzést benyújtania a 1429-es társasági adó bevallásra, és megnövelni a 2016. évi társasági adó alapját. Nyilvánvalóan minderre a költségvetés bevételeinek védelme ad magyarázatot.
A választás ugyanakkor alapot teremthet némi adótervezésre is eltérő esetlegesen eltérő adókulcsok miatt. Abban az esetben, ha a korábbi év társasági adó alapja 500 millió Ft alatti, míg az önellenőrzés évének társasági adó alapja 500 millió Ft feletti érdemes élni a választás lehetőségével.
A cikk szerzője Dr. Petrányi Gábor, a BDO Magyarország tax managere. A BDO Magyarország az Adó Online szakmai partnere.
