A becslés alkalmazása az adóigazgatási eljárásban

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

A bizonyítás az adóigazgatási eljárásban az egyik legfontosabb, legalapvetőbb feladat elsősorban az adóhatóság, kivételesen az adózók számára. Az adókötelezettség meghatározásához a tényállást tisztázni és bizonyítani kell. Bizonyítani, ha lehet. És ha nem lehet? Akkor a feladat még nehezebb, valószínűsíteni kell. A valószínűsítés eszköze: a becslés. Az utóbbi években e bizonyítási módszer alkalmazására egyre szélesebb körben kerül sor, az Adó szaklap 2008/13.számában megjelent cikk sorra veszi, hogy mely területeken és milyen feltételekkel alkalmazható.

A tényállás tisztázása

Fő szabály szerint a tényállás feltárása és a bizonyítás az adóhatóság feladata. Bizonyítási eszközök és bizonyítékok az irat, a szakértői vélemény, az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, a tanúvallomás, a helyszíni szemle, a próbavásárlás, a próbagyártás, a helyszíni leltározás, más adózók adatai, az elrendelt kapcsolódó vizsgálatok megállapításai, az adatszolgáltatás tartalma, más hatóság nyilvántartásából származó adat. A felsorolás azonban nem taxatív, az eljárásban bármely olyan bizonyíték felhasználható, amely alkalmas a tényállás tisztázásának megkönnyítésére, azaz a szabad bizonyítás érvényesül.
Az adókötelezettségek teljesítésének vizsgálata során elsősorban okirati bizonyítás zajlik, ami gyakorlatilag az adózók bizonylatainak, könyveinek, nyilvántartásainak vizsgálatát jelenti. Ha azonban az adózó iratai alkalmatlanok arra, hogy azokból az adó alapja és összege megállapítható legyen, azaz a rendelkezésre álló adatokból az adót nem lehet pontosan meghatározni, abban az esetben becslésre kerülhet sor.

A becslés egy olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Ez azt jelenti, hogy ha nem lehet az adóalapot pontosan meghatározni, akkor a becsléssel megállapított összeget kell az adó alapjának tekinteni. A becslés pontosan ezért kivétel azon fő szabály alól is, miszerint a nem bizonyított tényt az adózó terhére értékelni nem lehet.

A becslés alkalmazásának lehetősége és esetei

A becslés alkalmazásának eseteit az Art. 108. § (3) bekezdése határozza meg. Eszerint becslés alkalmazható:

• a vagyonszerzési illeték alapjának megállapításánál,
• ha az adó, illetve a költségvetési támogatás alapja nem állapítható meg,
• ha az adóhatóság rendelkezésére álló, azok száma vagy tartalma miatt jelentősnek tekinthető adat, tény, körülmény alapján alaposan feltételezhető, hogy az adózó iratai nem alkalmasak a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapjának megállapítására,
• ha a magánszemély valótlan, hiányos bevallást vagy nyilatkozatot tett, vagy a nyilatkozattételt elmulasztotta,
• ha az ún. minimum adóalap alatt valló adózó ellenőrzése során az adóhatóság által kétségbe vont gazdasági események valódiságát és megtörténtét, illetőleg azt, hogy a költségek (ráfordítások) ténylegesen a vállalkozás érdekében merültek fel, az adózó jelentős számban és mértékben nem tudja bizonyítani.

A szerző a becslés alkalmazásának fenti eseteit számos gyakorlati példán keresztül mutatja be a cikkben.

Az adózó ellenbizonyításának lehetősége

Az Art. rögzíti, hogy a becslés alapján számított adóalaptól, költségvetési támogatás alapjától való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal bizonyíthatja.
Mint az fentebb már szerepelt, a becslés alkalmazása esetén tehát a bizonyítási teher megfordul. Ha az adóhatóság bizonyítja, hogy a becslés feltételei fennállnak, valamint azt, hogy a becslés alapjául szolgáló adatok, tények, a becslés során alkalmazott módszerek az adó alapját valószínűsítik, akkor az adózónak kell bizonyítania, hogy a tényleges adóalap eltér a becsléssel megállapított adóalaptól.

A bizonyítási teher nemcsak azt jelenti, hogy kit terhel a bizonyítás, hanem azt is, hogy az eredménytelen bizonyítás kinek a terhére esik. Ez esetben az adózót terhelő bizonyítási kötelezettség aktív magatartást feltételez, azt jelenti, hogy az adózónak nem elég valamit állítania, hanem azt hitelt érdemlő adatokkal bizonyítania is kell. A bizonyítás hitelt érdemlőségének meghatározását a bírói gyakorlat munkálta ki, mely szerint hitelt érdemlőnek az olyan adat minősül, amely ellenőrizhető, egyértelműen azonosítható, valóságtartalma kellően alátámasztott, tartalmánál, jellegénél fogva vagy más adatokkal is egybevetve alkalmas a vele igazolni kívánt konkrét tény alátámasztására. Ez nemcsak okirati bizonyíték lehet, azonban a jelzett követelményeknek meg kell felelnie.

Ha az adózó a bizonyítás körében más adózót is érintő szerződéses kapcsolatra vagy egyéb ügyletre hivatkozik, az adóhatóság az érintett más adózónál – ha az adózó állítását az adózó bevallása, az érintett más adózó bevallása, illetve a nála korábban végzett ellenőrzés eredménye nem támasztja alá és az ellenőrzés elrendelése (pl. ellenőrzéssel lezárt időszak vagy az adó megállapításához való jog elévülése miatt) nem kizárt – a kapcsolódó vizsgálatot haladéktalanul elrendeli. (Amennyiben annak feltételei fennállnak a kapcsolódó vizsgálat során szintén sor kerülhet a becslés alkalmazására.) Megjegyzendő, hogy az ellenőrzés akadályozásának minősül és mulasztási bírság kiszabását vonhatja maga után, ha az adózó hivatkozása alapján lefolytatott kapcsolódó vizsgálat az adózó bizonyítási indítványában foglaltakat nem támasztja alá.

A törvény tehát általánosságban rögzíti, hogy bármely adónemben lefolytatott vizsgálat során alkalmazott becslés esetén az adózót megilleti az ellenbizonyítás joga, azonban a vagyongyarapodási vizsgálatok vonatkozásában további speciális szabályokat is meghatároz.
A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést ez esetben is az adózónak kell bizonyítania és a bizonyításának hitelt érdemlő adatokon kell alapulnia. Speciális – bár jelenleg még nem alkalmazható – szabály a vagyongyarapodási vizsgálatok körében ugyanakkor, hogy ha az adózó nyilatkozata szerint a vagyongyarapodás forrását az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként csak a törvényben meghatározott bizonyítékok fogadhatók el. Ezek a következők: közhiteles nyilvántartás; jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve az adómegállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat; az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai; bankszámla- (pénzforgalmi számla) kivonat, értékpapírszámla-kivonat. (Közhiteles nyilvántartásnak e rendelkezés alkalmazásában az ingatlan-nyilvántartás, a földhasználati nyilvántartás, a zálogjogi nyilvántartás, a gépjármű-nyilvántartás, az úszólétesítmény-nyilvántartás, a légijármű-nyilvántartás, a cégnyilvántartás, a magyar jog szerint egyéb közhiteles nyilvántartás, továbbá a nyilvántartás helye szerinti állam joga szerint közhitelesnek minősülő nyilvántartás, szerzésnek pedig a vagyongyarapodás forrása felett a rendelkezési jognak, és/vagy a használat jogának és/vagy a hasznosítás jogának és/vagy a birtoklás jogának megszerzése, illetve a bankszámlán (pénzforgalmi számlán), értékpapírszámlán történő jóváírás minősül.) Az adóhatóság az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra csak ezen adatokra kiterjedően végezhet vizsgálatot.

E speciális szabályokkal kapcsolatosan ki kell emelni, hogy azok alkalmazására csak azon ellenőrzési eljárásokban kerülhet sor, amikor az adózó 2006. szeptember 15. napját követően megszerzett jövedelemre – mint az elévülési időt megelőzően szerzett jövedelemre – hivatkozik a vagyongyarapodás forrásának megjelölésekor. Ezen időpont előtt megszerzett jövedelmekre való hivatkozás esetén az Art. korábban hatályos rendelkezései alkalmazandók, azaz nemcsak a fentebb felsorolt bizonyítási eszközökkel, hanem bármivel bizonyíthatja az adózó, hogy a vagyongyarapodásának vagy életviteli kiadásainak forrása az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően keletkezett, és az adóhatóság az adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan korlátlanul vizsgálhatja.

Dr. Vizi Hajnalka cikke teljes terjedelemben az Adó szaklap 2008/13. számában olvasható.

---