A termékexportra és a külföldi utasra vonatkozó áfaszabályok

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Az adósemlegesség elvét szem előtt tartva uniós szinten harmonizáltak az azon termékek értékesítésére vonatkozó szabályok, amelyek elhagyják a Közösség területét és harmadik országban kerülnek elfogyasztásra. Ezekben az esetekben, feltéve, hogy értékesítésre az exportra vonatkozó adómentesség minden feltétele fennáll, a Közösségen belül nem történik áfafizetés, hanem főszabályként abban az országban történik import jogcímen, ahol a termék felhasználásra kerül. Az Adó szaklap írása.

1. Az exportról általában

Az adósemlegesség érvényre juttatása céljából a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv (a továbbiakban: Héa-irányelv) 146. cikke rendelkezik arról, hogy bizonyos feltételek megvalósulása esetén a harmadik országba irányuló, fuvarozással egybekötött termékértékesítés adómentességben részesül. Ezen adómentesség az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 98. §-ába került átültetésre, amely szerint akkor kezelhetünk egy termékértékesítést adómentes termékexportnak, ha a következő feltételek együttesen fennállnak:

–   a termék az értékesítés eredményeként harmadik országba kerül;

–   a termék 90 napon belül hagyja el a Közösség területét;

–   amennyiben a kiléptetésre nem 90, hanem 360 napon belül kerül sor, akkor számlával egy tekintet alá eső bizonylat kiállítása szükséges;

–   a termékexport adómentességéhez szükséges, hogy az értékesítő rendelkezzen a Közösség területéről kiléptető hatóság igazolásával, vagy a kiviteli hatóság igazolásával arra vonatkozóan, hogy a termék igazoltan elhagyta a Közösség területét;

–   a termék az értékesítés közvetlen következményeként kerül kiléptetésre, ideértve, hogy a termék használatára, hasznosítására nem kerül sor az értékesítés és a kiléptetés között;

–   vevő általi fuvarozás esetén az Áfa tv. 98. § (3) bekezdésében foglalt azon feltételnek is teljesülnie kell, hogy a vevő nem lehet ezzel a beszerzéssel érintetten belföldön gazdaságilag letelepedett; nem kizáró ok az olyan belföldi telephely, amely nem vesz részt a termék beszerzésében.

Az Áfa tv. 89. §-a szerinti Közösségen belüli adómentes termékérékesítés és az Áfa tv. 98. §-a szerinti exportra vonatkozó adómentesség közötti főbb különbségek az alábbi táblázatban foglalhatók össze:

	Áfa tv. 89. §-a szerinti mentesség	Áfa tv. 98. §-a szerinti mentesség
Termék iránya	Közösség más tagállama	Közösségen kívüli harmadik ország
Vevő személye	adóalany	adóalany, magánszemély
Kiszállításra nyitva álló határidő	–	főszabály szerint 90 nap (kedvező szabályok alkalmazhatók 360 napon belüli kiszállítás esetén is)
Kiszállítás igazolása	a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv végrehajtási intézkedéseinek megállapításáról szóló 282/2011/EU tanácsi végrehajtási rendelet (a továbbiakban: Héa vhr.) 45a. cikkének megfelelően	kiléptető hatóság vagy a kiviteli hatóság igazolása

Fontos kihangsúlyozni, hogy abban az esetben jön szóba egyáltalán az Áfa tv. 98. §-ába foglalt feltételek vizsgálata, ha az ügylet teljesítési helye Magyarországra esik. Tekintettel arra, hogy a termékexport egy szükségszerűen fuvarozással járó termékértékesítés, ezért abban az esetben esik a teljesítési hely belföldre és tartozik a magyar áfatörvény hatálya alá az Áfa tv. 26. §-a értelmében, ha a termék a fuvarozás megkezdésekor belföldön található.

2. Az adómentes termékexport törvényi feltételei

2.1. Igazolás

A termékexport adómentességéhez nem elegendő fuvarokmányokkal igazolni azt, hogy a termék elhagyta a Közösség területét, hanem az is szükséges, hogy az exportáló rendelkezzen a termék vámhatósági kiléptetését igazoló dokumentummal vagy a kiviteli hatóság igazolásával. Amennyiben a kiléptetés EV-okmánnyal történik, akkor az export ténye ennek egy példányával, illetve, ha a kiléptetésre elektronikus úton kerül sor, akkor pedig a vámhatóságtól származó megfelelő igazolással támasztható alá.

2.2. Kiléptetés, használat kizárása

Az Áfa tv. 98. § (2) bekezdésében foglaltak szerint az adómentesség alkalmazásának további feltétele, hogy a 90 napon belüli kiléptetés időszaka alatt a terméket rendeltetésszerűen ne használják, egyéb módon ne hasznosítsák, ide nem értve a kipróbálást és a próbagyártást. Ez tehát azt jelenti, hogy akkor sem alkalmazható az Áfa tv. 98. § (1) bekezdése, ha a terméket a termékértékesítés teljesítésétől számított 90 napon belül ugyan a vámhatóság kilépteti, azonban az értékesített termék ezen időtartamon belül belföldön rendeltetésszerű használata megvalósul.

Gyakran előforduló kérdés, hogy használatnak minősül-e az, ha a megvásárolt termék „saját lábán” hagyja el a Közösség területét, vagyis adómentesnek minősülhet-e a közlekedési eszköz értékesítése abban az esetben, ha a közlekedési eszköz nem fuvarozással kerül ki harmadik országba. Az Áfa tv. 259. § 24. pontja már eleve a termék fuvarozásának tekinti azt az esetet is, ha az értékesített termék közlekedési eszköz, és annak fuvarozása oly módon történik, hogy a fuvarozás megkezdésének és befejezésének helye közötti távolságot a közlekedésben maga az értékesített közlekedési eszköz teszi meg. Ennek értelmében önmagában nem akadálya az adómentességnek a termék e módon történő kivitele.

2.3. A fuvarozó személye

2.3.1. Az eladó fuvaroz vagy fuvaroztat

Az adómentesség további feltétele, hogy a terméket az eladó vagy az ő megbízásából más fuvarozza el a Közösség területéről. Ebben az esetben se a vevő személyét tekintve, se a fuvarozott termék kapcsán nincs korlátozó rendelkezés, így például, ha az eladó fuvaroz vagy fuvaroztat, úgy az Áfa tv. 98. §-a szerinti adómentes termékexport magánszemély vevő esetén is megvalósulhat.

2.3.2. A vevő fuvaroz vagy fuvaroztat

Bizonyos feltételek megvalósulása esetén az adómentességnek az sem korlátja, ha a vevő vagy az ő megbízásából más fuvarozza a terméket. Amennyiben a vevő fuvaroz(tat), úgy az adómentesség további feltétele, hogy

–   a beszerző ne legyen ezzel összefüggésben letelepedve Magyarországon (letelepedés hiányában lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye sincs belföldön). Az „ezzel összefüggésben” fordulat alapján nemcsak abban az esetben felel meg az adómentesség feltételeinek a beszerző, ha egyáltalán nem rendelkezik letelepedéssel Magyarországon, hanem abban az esetben is, ha ugyan rendelkezik letelepedéssel (telephellyel), azonban az adott exportértékesítés nincs összefüggésben a belföldi letelepedéssel. Szintén nem akadálya az adómentességnek, ha a vevő belföldön adóregisztrációs számmal rendelkezik. (Ha az eladó fuvaroztat, úgy az adómentesség szempontjából szintén nem bír jelentőséggel az, hogy a vevő rendelkezik-e belföldön telephellyel vagy ez a telephellyel érintett-e az exportértékesítés során.)

–   az adott termék ne minősüljön kirándulóhajónak, turistarepülőgépnek vagy magáncélú közlekedési eszköz tartozékának vagy az üzemeltetéséhez szükséges terméknek. Ez azt jelenti, hogy abban az esetben, ha a vevő fuvaroz és a vevő nincs letelepedve Magyarországon, de a beszerzett termék az előbb felsoroltak közé tartozik, úgy az értékesítés nem minősülhet az Áfa tv. 98. §-a szerint adómentesnek. (Abban az esetben, ha a korlátozás alá eső termékeket az értékesítő fuvarozza, úgy az adómentesség alkalmazása során nincs ilyen jellegű korlátozás.)

–   amennyiben a vevő nem adóalany, akkor az Áfa tv. 100. §-a értelmében abban az esetben illeti meg a közvetlen adómentesség, ha a vevő közhasznú tevékenységet folytató személy, szervezet, amely a terméket igazoltan kizárólag a Közösség területén kívül végzett humanitárius, karitatív vagy oktatási tevékenységéhez használja, egyéb módon hasznosítja.

Abban az esetben, ha a magánszemély vevő fuvarozza el a terméket, úgy az adómentesség a külföldi utasra vonatkozó, Áfa tv. 99. §-ában található rendelkezéseknek való megfelelés esetén valósulhat meg, erről a későbbiekben lesz szó.

2.4. A kiléptetésre nyitva álló 90, illetve 360 nap

Az adómentes termékexport feltétele, hogy a termék a teljesítést követő 90 napon belül a termék Közösség területének elhagyását a kiléptető hatóság igazolja. Értelemszerűen abban az esetben, amikor a termékértékesítés teljesítési időpontja a kiléptetést követő időpontra esik, úgy a 90 nap számítása már nem bír relevanciával. Ha a teljesítés és számla kiállítása időpontjában még nem áll rendelkezésre a kiléptető hatóság igazolása, úgy az egyéb feltételek fennállása esetén az eladó adómentesen állíthatja ki a számlát az igazolás hiányában is, feltéve, hogy a felek közti szerződés, illetve a jövőbeni körülmények alapján az eladó várakozása megalapozott-e a tekintetben, hogy a termék a teljesítést követő 90 napon belül elhagyja a Közösség területét.

2.4.1. A 90 napon belüli kiléptetés

Az adómentesen kiállított exportszámla adóalapja a 2265A-01-01-es lap 01. sorában kerül szerepeltetésre.

A bevallás 01. sorában nem csak az Áfa tv. 98. §-a szerinti adómentes értékesítések szerepelnek, ezért az áfabevallás 37. sorában külön ki kell emelni ezen ügyletek adóalapját:

Abban az esetben, ha az ügylet maga megvalósítja az adómentes termékexport valamennyi feltételét (az eladó joggal bízik a szerződés és a körülmények alapján, hogy ezek megvalósulnak), úgy az ezen ügylethez kapott előleg is adómentesen számlázandó, ez a bevallás 01. során kívül a bevallás 46. sorában is szerepel.

2.4.2. A 90 napon túli, de 360 napon belüli kiléptetés

Abban az esetben, ha a termék kiléptetése 90 napon belül nem történik meg, azonban utóbb, a teljesítést követő 360 napon belül mégis elhagyja a Közösség területét, úgy az adómentesség mégis érvényesíthető a termékértékesítésre, feltéve, ha kizárólag az időkorlát eredménytelen eltelte miatt nem alkalmazható az adómentesség. Ez azonban nem azt jelenti, hogy a 90 nap elteltével a kiléptetésre szolgáló határidő meghosszabbodik 360 napra. Az adómentesség törvényi feltétele továbbra is a teljesítéstől számított 90 nap, így, ha ezen időtartamon belül nem történik meg a kiléptetés, úgy az adómentesen kiállított számlát az Áfa tv. 170. §-a szerinti számlával egy tekintet alá eső okirattal módosítani szükséges. A módosítás eredményeként a számla – tekintettel arra, hogy az ügylet belföldön minősül teljesítettnek – belföldi adómértékkel megállapított adómértéket tartalmaz. Az eredetileg a 2265-01-01-es lap 01. sorában szereplő értékesítést a teljesítést magába foglaló adómegállapítási időszakról beadott bevallás önellenőrzésével (tekintettel a fizetendő adó növekedésére) korrigálni szükséges: az ügyletet már nem a 01. sorban, hanem az adómértéknek megfelelő 05–07. sorokban kell szerepeltetni.

Abban az esetben azonban, ha a termék kiléptetése megtörténik a teljesítést követő 90 napon túl, de nem később, mint a teljesítést követő 360. nap, úgy az értékesítő adóalany jogosult az ezen termékértékesítését terhelő fizetendő adóval megegyező összegben csökkenteni a fizetendő adóját. A fizetendő adó csökkentésének feltétele az ügylet teljesítését tanúsító számla megfelelő módosítása, vagyis az adókötelesre módosított számla ismételt módosítása szükséges. A módosító számla kiállítása után a kiléptetési bizonylat birtokában az adókötelezettség csökkenése az Áfa tv. 153/B. §-a alapján abban az adómegállapítási időszakban vehető figyelembe, amikor a módosító okirat a vevő személyes rendelkezésére áll.

3. Láncügylet és termékexport

A termékexport egy szükségszerűen fuvarozással együtt járó termékértékesítés, ezért abban az esetben esik a teljesítési hely belföldre és tartozik a magyar áfatörvény hatálya alá az Áfa tv. 26. §-a értelmében, ha a termék a fuvarozás megkezdésekor belföldön található. A gyakorlatban többször előfordul, hogy a termék, mielőtt a Közösség területén kívülre kerülne, többször is értékesítésre kerül, azonban a termék elszállítása csak egyszer, a végső vevő felé történik. Ilyen esetben láncértékesítésről beszélhetünk, és ebben az esetben az exportértékesítésre vonatkozó adómentességet az az értékesítés élvezhet, amelynek eredményeként a terméket a Közösségen kívülre elszállítják, azaz az utolsó belföldön teljesülő termékértékesítés.

3.1. A láncügylet teljesítési helyének meghatározása általában

A láncügylet kapcsán is elsőként az egyes teljesítéseknek a forgalmi adózásbeli teljesítési helyét kell meghatározni annak érdekében, hogy megállapításra kerülhessen, hogy melyik ország általános forgalmi adózással kapcsolatos szabályai kerülnek alkalmazásra. A láncügyletre vonatkozó teljesítésihely-szabályokat az Áfa tv. 26–27. §-ai alapján kell meghatározni. Főszabály szerint a termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék az értékesítés teljesítésekor ténylegesen van. Abban az esetben azonban, ha a terméket feladják vagy fuvarozzák, a teljesítési hely az a hely, ahol a termék a beszerző nevére szóló rendeltetéssel a küldeménykénti feladáskor vagy a fuvarozás megkezdésekor található.

Az előbbi szabály, miszerint a teljesítés helye az, ahol a terméket feladták vagy ahol a fuvarozás megkezdésekor volt, láncügylet esetén csak az egyik értékesítés teljesítési helyének megállapítására alkalmazható, mégpedig arra az ügyletre alkalmazandó – azaz azt az ügyletet tekinthetjük fuvarozásos értékesítésnek –, amelynek az egyik szereplője szervezi vagy bonyolítja a fuvart. Vagyis az Áfa tv. 26. §-ának azt a szabályát, amely szerint a fuvarozással párosuló termékértékesítés teljesítési helye a fuvarozás megkezdésének a helye, pusztán egy értékesítésre vonatkozóan lehet alkalmazni.

Azon termékértékesítések esetében, amelyek

–   megelőzték ezt a termékértékesítést, a teljesítés helye az a hely, ahol a termék a küldeményként történő feladáskor vagy a fuvarozás megkezdésekor volt;

–   követték ezt a termékértékesítést, az a hely, ahol a termék a küldeménykénti megérkezésekor vagy a fuvarozás befejezésekor van.

3.1.1. Fuvarozásos értékesítés megállapítása

A láncügyletek során mindig meg kell vizsgálni, hogy melyik az az értékesítés, amely fuvarozásos értékesítésnek tekinthető, és amelynek teljesítési helye az Áfa tv. 26. §-a szerint minősül, ugyanis ettől függ a másik értékesítés teljesítési helye is.

A kérdés eldöntéséhez azt kell megvizsgálni, hogy vajon a láncban melyik az a szereplő, aki saját nevében fuvaroz vagy fuvaroztat. A fuvaroztató személyének meghatározásával kapcsolatosan lényeges, hogy egy láncügylet során mindig az a szereplő minősül fuvarozónak, aki jogi értelemben elsődlegesen felelős a fuvarozás megszervezéséért vagy lebonyolításáért. Főszabályként ez az a szereplő, aki a fuvarozási szerződést kötötte, azonban, ha ez a szereplő nem azonos a fuvar tényleges szervezőjével és költségviselőjével, úgy ezt a személyt kell a fuvar bonyolítójának tekinteni.

PÉLDA

Ha például „A” szerződik a fuvarozóval, és ő kapja a fuvarszámlát is, azonban a felek közötti szerződésből az állapítható meg, hogy „A” a fuvar megrendelése során csak „B”, „B” pedig „C” megbízását teljesíti, tehát ténylegesen „C” rendelkezik felelősként a fuvarozás felett, akkor „A” és „B” a fuvarszervezés tekintetében csak közvetítőként jár el, és valójában „C” minősül fuvaroztató félnek.

Amennyiben a közbenső szereplő – aki beszerző és értékesítő is egyben – szervezi a fuvart, akkor azt kell eldönteni, hogy azon két ügylet közül, amelyikben e szereplő részt vesz, melyik értékesítés lesz a fuvarozásos értékesítés: az, amelyikben beszerzői vagy az, amelyikben értékesítői minőségben jelenik meg. Az áfatörvény vélelméből következően az az ügylet tekintendő fuvarozásos értékesítésnek, amelyikben a fuvarozást szervező közbenső szereplő beszerzőnek minősül. A vélelem, miszerint vevői minőségében fuvaroztat „B”, kizárólag azzal dönthető meg, ha a közbenső szereplő közli a részére terméket értékesítővel a számára az által a tagállam által megállapított adószámot, amelyből a terméket feladják vagy elfuvarozzák.

3.1.2. Nem fuvarozásos értékesítés

A láncügyletben nem fuvarozásos értékesítések teljesítési helyét az határozza meg, hogy a láncban hol helyezkednek el a fuvarozásos értékesítéshez képest.

Az Áfa tv. 27. § (3) bekezdése rögzíti, hogy az (1) bekezdésben meghatározott termékértékesítések közül azokra, amelyek

26. a) megelőzik azt a termékértékesítést, amelynek teljesítési helye megállapítására az Áfa tv. 26. §-a alkalmazandó, a teljesítési helye az a hely, ahol a termék – a beszerző nevére szóló rendeltetéssel – a küldeménykénti feladásakor vagy a fuvarozás megkezdésekor van;
27. b) követik azt a termékértékesítést, amelynek teljesítési helye megállapítására az Áfa tv. 26. §-a alkalmazandó, a teljesítési helye az a hely, ahol a termék a küldeménykénti megérkezésekor vagy a fuvarozás befejezésekor van.

A hivatkozott szabályok értelmében láncügylet esetén a fuvarozáshoz kapcsolódó és az azt megelőző ügylet teljesítési helye az indulási hely, a fuvarozást követő értékesítés teljesítési helye pedig a célország (rendeltetési hely).

Attól függően, hogy a fuvarozás az „A” és „B” közötti vagy a „B” és „C” közötti értékesítéshez kapcsolódik, az általános forgalmi adó szempontjából tehát az alábbi két eset lehetséges:

1. Amennyiben az „A” és „B” közötti értékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás (mert vagy „A” vagy „B” vevői minőségben fuvaroz), az „A” és „B” közötti értékesítés teljesítési helye az indulási hely szerinti állam, a „B” és „C” közötti tranzakció teljesítési helye pedig a célország.
2. Amennyiben a „B” és „C” közötti értékesítéshez kapcsolódik a fuvarozás (mert vagy „C” vagy „B” eladói minőségben fuvaroz), mind az „A” és „B” közötti, mind a „B” és „C” közötti ügylet teljesítési helye az indulás helye.

3.2. Az adómentes exporthoz kapcsolódó feltételek meglétének vizsgálata

A „láncügyletes exporthoz” szükséges vizsgálni, hogy ki végzi a fuvarozást. Ez a feltétel az exporttal egybekötött láncértékesítéses ügyleteknél kiemelt jelentőséggel bír, tekintettel arra, hogy az adómentes termékexport-értékesítés során vevői fuvarozás esetén további feltételek vizsgálata szükséges (a vevő rendelkezik-e letelepedéssel belföldön, milyen terméket fuvaroz).

PÉLDÁK

1. Egy magyar adóalany („A”) a Magyarországon lévő termékét eladja német adóalany („B”) vevőnek, aki eladja a terméket Oroszországba, orosz vevőnek („C”). A német adóalany magyar adószámmal rendelkezik, azonban magyarországi letelepedéssel nem.

A magyar adóalany abban az esetben számlázhat az Áfa tv. 98. §-a szerinti adómentes termékértékesítést, ha terméket ő maga vagy a német adóalany vevői minőségben végzi. Ebben az esetben ugyanis a fuvarozásos értékesítés a magyar és a német fél közt valósul meg, amelynek teljesítési helye a termék indulási helye, vagyis Magyarország, míg a német és az orosz fél közötti értékesítés teljesítési helye az érkezés helye, vagyis Oroszország.

Abban az esetben, ha fuvarozást az orosz fél vagy a német fél eladói minőségében végzi (vagyis a német adóalany megadja a magyarországi adószámát a magyar eladónak), úgy mind az „A” és „B”, valamint a „B” és a „C” közti ügylet teljesítési helye Magyarország lesz, azonban termékexport jogcímen csak az utolsó, a termékhez közvetlenül kapcsolódó, belföldi teljesítési helyű ügylet, vagyis a „B” és a „C” közötti élvezhet adómentességet. Ebben az esetben a magyar és a német fél között egy magyarországi, a terméknek megfelelő adómértékkel megállapított belföldi adóköteles ügylet valósul meg.

Abban az esetben, ha a közbenső vevő is magyar, úgy a láncértékesítésre vonatkozó teljesítési helyre érvényes szabályok és az Áfa tv. 98. §-ának összevetéséből adódóan szükséges vizsgálni azt, hogy melyik az az ügylet („A” és „B” vagy „B” és „C” szereplő közötti), amelyik adómentességet élvezhet.

2. Egy magyar („A”) adóalany terméket értékesít egy másik magyar („B”) adóalanynak, aki a beszerzett terméket végül egy harmadik országbeli végső vevő („C”) részére értékesíti. A termék Magyarországról, „A” szereplőtől a harmadik országbeli vevőnek kerül fuvarozásra. Ha a fuvart „A” vagy „B” vevői minőségében szervezi, úgy a „A” és „B” szereplő közötti ügylet minősül fuvarozásos értékesítésnek, amelynek teljesítési helye Magyarországra esik.

Amennyiben „A” végzi a fuvarozást, úgy nincsen jelentősége annak, hogy „B” szereplő is belföldi adóalany: amennyiben az Áfa tv. 98. §-ában foglalt feltételek megvalósulnak, úgy „A” és „B” között adómentes exporttermék-értékesítés valósul meg.

Abban az esetben, ha „B” a fuvar szervezője, tekintettel kell lenni az Áfa tv. 98. § (3) bekezdésében foglaltakra: abban az esetben, ha a vevő fuvaroz, úgy az adómentes termékexport feltétele, hogy a vevő ne rendelkezzen letelepedéssel belföldön. Tekintettel arra, hogy „B” szereplő Magyarországon letelepedett, ezért „A” és „B” közötti ügyletre nem alkalmazható az Áfa tv. 98. §-a szerinti adómentesség, az ügylet – a belföldi teljesítési helyre tekintettel – 5, 18 vagy 27 százalékos adókötelezettséget von maga után (feltéve, hogy nem olyan termékről van szó, ami az Áfa tv. 85–87. §-ai szerint adómentességet élvezne).

Tekintettel azonban arra, hogy „B” belföldön letelepedett adóalanynak minősül, és vélhetően e telephelynek tudható be a beszerzés, ezért belföldi adóalanyként az Áfa tv. 169. § d) pont dc) pontja is alkalmazásra kerül, vagyis a „B” kötelezően megadja „A” részére a feladás helye szerinti adószámát, amit a láncértékesítésre vonatkozó szabályok szerint már úgy kell tekinteni, hogy a közbenső vevő a törvényi vélelmet megdöntve eladói minőségében fuvaroz. Ebből következően a „B” és „C” közötti ügylet minősül fuvarozásos értékesítésnek, amelynek teljesítési helye belföldre esik, és erre szükséges vizsgálni, hogy az Áfa tv. 98. §-a szerinti feltételek teljesülnek-e. Tekintettel arra, hogy a fuvarozásos értékesítést megelőző ügyletek helye is belföldre esik, ezért „A” és „B” közötti ügylet is belföldi teljesítésűnek minősül, azonban, mivel nem ez az értékesítés az, amelynek következtében a terméket feladják a terméket a Közösségen kívülre, ezért így az adókötelesnek minősül.

4. A teljesítés időpontja és az „adófizetési kötelezettség” keletkezése

Amennyiben a termékexport előbb ismertetett törvényi feltételei fennállnak, úgy az ügylet adómentesnek minősül, és nem keletkeztet áfafizetési kötelezettséget. Az „adófizetési kötelezettség” keletkezésének időpontja adott esetben tehát nem a tényleges adófizetési kötelezettséget jelenti, hanem azt az időpontot határozza meg, hogy az adómentes termékexportot melyik időpontban kell az áfabevallásban szerepeltetni.

4.1. A főszabály

Az Áfa tv. 55. § (1) bekezdése értelmében az adófizetési kötelezettséget annak a ténynek a bekövetkezése keletkezteti, amellyel az adóztatandó ügylet tényállásszerűen megvalósul (teljesítés). Egy ügylet tényállásszerű megvalósulása azt jelenti, hogy a konkrét ügylet minden tényállási eleme bekövetkezett. Tényállási elemeken kell érteni a felek által a szerződésben megállapított, továbbá az adott ügyletre vonatkozó jogszabályok által esetlegesen előírt – az ügylet megvalósulásához szükséges – minden követelményt.

Az Áfa tv. 9. § (1) bekezdése értelmében a termékértékesítés tényállásszerűen akkor valósul meg, amikor a birtokba vehető dolgot átengedik, úgy, hogy az az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja. A termékértékesítés ebben az esetben tehát két szükséges elemből tevődik össze: az egyik az átengedés, a másik a tulajdonosként való rendelkezésre jogosultság. Átengedés alatt a szó hétköznapi értelmében a terméknek a vevő rendelkezésére bocsátása, birtokba adása értendő. A tulajdonosként való rendelkezés nem esik egybe a polgári jogi tulajdonjoggal, annál tágabb fogalom: az átvevő a külvilág felé úgy jelenik meg, mint aki az átvett termékkel rendelkezik (jogosult a hasznok húzására, kötelezett a károk viselésére). A felek megállapodásától függően határozható tehát meg, hogy a vevő mikortól rendelkezik tulajdonosként a termék felett: az eladó vagy a vevő telephelyén vagy bármely más ponton való átvétel időpontjában.

4.2. Időszakos elszámolású ügyletek

Az exportügyletek során sincs akadálya annak, hogy a felek egymást közt az Áfa tv. 58. §-a szerinti időszakos elszámolásban állapodjanak meg. Az időszakos elszámolású ügyletek esetén a teljesítési időpont meghatározása során az elszámolási időszak, a bizonylat kiállításának időpontja és a fizetési esedékesség egymáshoz való időbeli viszonyulása alapján határozható meg:

1. a) Abban az esetben, ha az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége és a számla vagy a nyugta kibocsátása az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját megelőzi, a teljesítés a számla vagy a nyugta kibocsátásának időpontja.
2. b) Ha az ellenérték megtérítésének esedékessége az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik, a teljesítés időpontja az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége (függetlenül attól, hogy az ügyletről szóló bizonylat mikor kerül kiállításra), de legfeljebb az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő hatvanadik nap. A teljesítés időpontja tehát legkésőbb az időszak végétől számított hatvanadik napon beáll, amennyiben a felek által megállapított fizetési határidő ennél későbbi időpontra esik.
3. c) Amennyiben az előző két kivételszabály nem alkalmazható a teljesítési időpont megállapítására, úgy az Áfa tv. 58. § (1) bekezdése értelmében, ha a felek a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás során időszakonkénti elszámolásban vagy fizetésben állapodnak meg, vagy a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékét meghatározott időszakra állapítják meg, a teljesítés az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja. A főszabály abban az esetben kerül alkalmazásra, ha

–   a fizetési esedékesség az elszámolási időszak utolsó napjára esik, vagy

–   a fizetési esedékesség az elszámolási időszakon belülre esik, és a bizonylat kiállítására az időszak utolsó napján vagy azt követően kerül sor.

Időszakos elszámolású ügyletek esetén a felek több, polgári jogi értelemben teljesített ügyletről egyben számolnak el egymással, azonban az ügyletnek az általános forgalmi adó szempontjából egyetlen teljesítési időpontja van, amelyhez viszonyítva szükséges az adómentes termékexport megvalósulását vizsgálni. Tekintettel azonban arra, hogy az időszakon belül több fuvarozás is történik, minden egyes fuvarozás esetén vizsgálni szükséges, hogy rendelkezésre áll-e a kilépést igazoló vámhatósági dokumentum.

Dr. Farkas Petra írásában, amely az Adó szaklap 2022/6-os számában jelent meg, a fentieken túl részletesen olvashat az exportértékesítéshez kapcsolódó számláról és az adómentesség feltételeiről is.

---