Cégcsoportok adótervezése, cégstruktúrák és megoldások – 5. rész
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
A cégcsoportokról szóló cikksorozatunk utolsó részében megvizsgáljuk, kinek és milyen mélységű és tartalmú bizonyítással, alátámasztással kell rendelkeznie a transzferárak (kapcsolt vállalkozások között alkalmazott árak) területén, és hogyan lehet mentesülni az írásos bizonyítás alól.
Egy cégcsoportba tartozó vállalkozások esetében az egymás közötti finanszírozás, számlázás, szolgáltatás nyújtás, termékforgalom arra is lehetőséget ad, hogy a vállalkozások beszámolói által mutatott összképet a felek a befolyásolják. Nézzünk erre néhány példát!
Ha például a leányvállalat árbevételének nagy része abból származik, hogy az anyavállalata részére értékesíti az általa gyártott késztermékeket, akkor a késztermékek ármeghatározása alapvetően befolyásolni fogja a forgalom és a nyereség szintjét a leányvállalatnál.
Ha a cégcsoportba tartozó egyik vállalkozás szerzi be központilag az alapanyagokat a független importőrtől (a nagyobb megrendelési érték miatt nagyobb kedvezménnyel), és arra nem tesz hasznot, amikor a többi tagvállalat felé továbbszámlázza azokat, akkor a közös beszerzés előnye nem nála, hanem a többi cégnél csapódik le, amelyek magasabb jövedelmezőséget érnek el.
A közös tulajdonosi körrel rendelkező vállalatoknál tehát ez egyfajta előny, melyet gyakran összetett tervezési feladat előz meg, és a felek eltérhetnek szerződéseikben a piaci ár szintjétől, hiszen a szerződéses szabadság megillet minden vállalkozást.
Azonban arra figyelniük kell, hogy a piaci ártól eltérített árazás ne legyen hatással a vállalkozások által fizetendő adóra, ezért amikor az adóalapjukat számítják, korrekciós tételeket kell alkalmazniuk. Ki kell számítaniuk úgy az adóalapot, mintha piaci áron történtek volna meg a kapcsolt vállalkozásokkal megvalósult gazdasági események, és az így keletkező adóalap után kell adót fizetniük. Ez a tisztán magyar tulajdonú vállalatcsoportokra is igaz, nemcsak a nemzetközi cégcsoportok tagvállalataira.
Dokumentálási kötelezettség
Az Art. 44. § (1)-(2) bekezdése értelmében az adózónak azt kell nyilvántartással megfelelően alátámasztania, hogy adóalap megállapítása hogyan történt. Így a szokásos piaci ártól eltérő ellenérték alkalmazása esetén mindenképpen felmerül annak dokumentumokkal történő alátámasztása is, függetlenül attól, hogy mikro-, kis-, közép- vagy nagyvállalkozásról van szó. (A Tao. 18.§. (5) bekezdésében említett transzferár nyilvántartás készítési kötelezettség pedig a közép- és nagyvállalkozásokat érinti, erről a következőekben lesz szó.)
Tehát ha a kapcsolt vállalkozások között alkalmazott ár eltér a piaci ártól, akkor erre vonatkozóan rendelkezniük kell valamiféle számítással, kimutatással és bizonyítással (írásban), mert az adóalapjuk korrekcióját bizonylat alapján tehetik meg. Tehát a piaci ár és az alkalmazott ár (transzferár) közötti eltérés esetén az adóbevallást és adókiszámítást egy írásos kimutatás fogja megalapozni. Ennek a kimutatásnak, bizonyításnak, nyilvántartásnak fő szabály szerint nincs kötött formája, a cégek maguk alakítják ki a tartalmát.
A szokásos piaci ár meghatározása a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (továbbiakban. Tao. törvény) 18. § (2) bekezdésében rögzített módszerek valamelyikével történhet. E módszerek közül adóellenőrzés esetén az adóhatóság azt alkalmazza, amelyikkel a leginkább megközelíthető a reális piaci ár, tehát az adózónak is erre kell törekednie.
[htmlbox felteteles_adomegallapitas]
Az alkalmazott módszer kiválasztására az ellenőrzés során az adóhatóság különös gondot fordít, mivel őt terheli annak bizonyítása, hogy a kapcsolt vállalkozások közötti ügyletekben alkalmazott ár nem felel meg a szokásos piaci árnak.
Mi lehet ezzel kapcsolatban a könyvelő felelőssége? A piaci ár meghatározása nem könyvelői feladat, a szerződések aláírása és ügyletek megkötése ügyvezetői feladat, a tranzakciók ármeghatározása kellő mélységű, sokszor szakmai ismereteket igényel. A könyvelő feladata és felelőssége, hogy felhívja a vezetés figyelmét írásban arra, hogy a kapcsolt vállalkozások közötti ügyleteknél milyen kötelező előírásokat kell betartani, és bekérje az egyes gazdasági eseményekhez a piaci árat és annak bizonyítását az illetékes vezetőtől, majd eltérés esetén kiszámítsa az adóalap korrekciót.
Transzferár nyilvántartás készítési kötelezettség
Nagyobb cégcsoportoknál nemcsak akkor kell bizonyítást készíteni, ha az alkalmazott ár (transzferár) eltér a piaci ártól a kapcsolt vállalkozások között, hanem akkor is, ha nem tér el. A Tao. tv. 18.§. (5) bekezdése alapján a legalább középvállalkozási méretet elérő adózónak transzferár nyilvántartás készítési kötelezettsége keletkezik, melyet a 22/2009. PM rendelet (2018-tól a 32/2017. (X. 18.) NGM rendelet) előírásai alapján kell teljesítenie.
A vállalati méret besorolás rendkívül összetett feladat, mert a cégcsoport vállalkozásai közül a kapcsolódó vállalkozások és a partnervállalkozások adatait össze kell számítani. Így fordulhat elő, hogy számos – önmagában kisvállalkozási méretű – cég az által válik középvállalkozássá, mert egy nagyobb (vagy éppen több cégből álló) vállalatcsoport tagja.
A transzferár nyilvántartás készítési kötelezettség alóli mentességhez a megfelelő módon összeszámított cégcsoportszintű adatoknak az alábbiakat kell teljesíteniük:
- az összeszámított foglalkoztatotti létszám kevesebb legyen mint 50 fő ÉS
- az összeszámított árbevétel VAGY mérlegfőösszeg kevesebb legyen mint 10 millió eurónak megfelelő forintösszeg.
A mutatószámokat minden üzleti év utolsó napján kell vizsgálni (2017-re vonatkozóan tehát 2017.12.31-én) a két utolsó lezárt (konszolidált vagy éves, egyszerűsített éves) beszámoló adatai alapján. A kétéves szabály miatt egy vállalkozás csak akkor veszíti el korábbi vagy nyeri el új vállalati minősítését, ha a megelőző két évi beszámolóban egyaránt teljesülnek az új vállalati méret besorolás feltételei.
Ha egy vállalkozás eléri a középvállalkozási méretet, akkor vizsgálandóak, hogy milyen tranzakciók valósultak meg és a tranzakciók közül melyek esnek összevonási kötelezettség alá. Ugyanis, ha a megfelelően összevont tranzakciós érték szokásos piaci áron nem éri el az ÁFA nélkül számított 50 millió forintos értékhatárt, akkor mentesül az adózó a nyilvántartás készítési kötelezettség alól, valamint összevontan is elkészítheti a nyilvántartását.
Az összevonási szabályokat a 22/2009. PM rendelet tartalmazza, mely szerint:
3. § (1)Az adózó a nyilvántartást – választása szerint a 4-7/B. §-ban foglaltak alapján – ellenőrzött ügyletenként készíti el.
(2) A nyilvántartási kötelezettség – az (1) bekezdéstől eltérően – összevontan is teljesíthető, ha az összevonás az összehasonlíthatóságot nem veszélyezteti, és a szerződések
a) tárgya azonos, továbbá teljesítésük minden lényeges feltétele előre rögzített és azonos, vagy a feltételek között az eltérések nem jelentősek, vagy
b) egymással szorosan összefüggnek.
(3) Az adózó a (2) bekezdés szerinti összevonást köteles a nyilvántartásban megindokolni.
A mentesülési szabály pedig az alábbi:
1. § (3) Nem terheli az e rendelet szerinti nyilvántartási kötelezettség
f) a kapcsolt vállalkozásokat, ha a szerződés alapján történő teljesítések értéke az adóévben (általános forgalmi adó nélkül számított) szokásos piaci áron az 50 millió forintot nem haladja meg, azzal, hogy az értékhatár megállapításánál – az összevonás tényétől függetlenül – az e rendelet szerint összevonható szerződések alapján történő teljesítések értékét együttesen kell figyelembe venni.
A fentiek a 2013-as évtől kezdődően érvényesek, ezt megelőzően az 50 millió forintos értékhatárt mindig az adott tranzakció kezdetétől az adott adóév végéig kumuláltan kellett összeszámítani.
További mentességek
A rendelet alapján további mentességek is fennállhatnak, például nem terheli az e rendelet szerinti nyilvántartási kötelezettség
- az adózót magánszeméllyel nem egyéni vállalkozóként kötött szerződése alapján,
- az adózót azon ellenőrzött ügylettel kapcsolatban, amelynek vonatkozásában az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 132/B. §-a szerint a szokásos piaci árat az állami adóhatóság határozatban megállapította, a kérelem benyújtásának adóévétől annak az adóévnek az utolsó napjáig, amelyben a határozat érvényessége megszűnik, feltéve, hogy a határozatban rögzített tényállás ezen időszakban változatlanul fennáll,
- a szolgáltatás, termékértékesítés ellenértékének kapcsolt vállalkozás vagy kapcsolt vállalkozások részére változatlan összegben, illetve értékben történő átterhelését, feltéve, hogy a szolgáltatást nyújtó, termékértékesítő társaság az adózóval, külföldi személlyel, vagy a költséget viselő féllel kapcsolt vállalkozási viszonyban nem áll,
- az ingyenes pénzeszközátadást és átvételt,
Ha a rendelet szerinti feltételek fennállnak, egyszerűsített formátumú nyilvántartás is készíthető, melyet alacsony hozzáadott értékű csoporton belüli szolgáltatásként találunk meg a 22/2009. PM rendeletben.
2018-tól jelentősen megváltozik a transzferár nyilvántartás készítési kötelezettség, három szintű nyilvántartás készítése lesz kötelező, melyek részei a következők:
- 1. cégcsoport szintű adatok bemutatása
- 2. vállalkozás bemutatása
- 3. tranzakciók egyenkénti bemutatása
Az új előírások a 32/2017. (X. 18.) NGM rendeletben olvashatóak.
A cikk szerzője: Lakatos Zsuzsa, transzferár- és adószakértő, Tax Revolutions Kft.
