Jogdíj megítélése a társasági adó és transzferár szempontok alapján

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

A jogdíjat érintő ügyletek és a transzferár a Nemzeti Adó- és Vámhivatal 2017. évi ellenőrzési irányelvei alapján kiemelten vizsgált területnek minősülnek, így érdemes szem előtt tartani az ügyletekben rejlő előnyöket és kockázatokat is.

A jogdíjat érintő ügyletek az adójog egyik legösszetettebb ügyletei közé tartoznak, egyrészt mert az ügyletek megítélése a szellemi tulajdonnal kapcsolatos jogi szabályozás ismeretét is megköveteli, másrészt annak adójogi szabályozásában is jelentős változások történtek az elmúlt években. A jogdíj-ügyletek multinacionális cégcsoportokban igen gyakoriak. Kapcsolt vállalkozások közötti jogdíj ügyletek esetében pedig minden esetben vizsgálandó, hogy az ügylet árképzése transzferár-szempontból megfelel-e a szokásos piaci ár elvének vagy sem.

Jogdíj a társasági adó rendszerében

A Tao tv-ben a jogdíj fogalmában lényegi változás következett be 2016. júliusában. A jogdíj fogalmát a változás előtt és után az alábbi táblázatban foglaljuk össze:

Jogdíj fogalom 2008. január 1-jétől 2016. július 16-ig Tao tv. 4. § 20.	Jogdíj fogalom 2016. július 16-tól Tao tv. 4. § 20.
a) a szabadalom, a más iparjogvédelmi oltalomban részesülő szellemi alkotás és a know-how hasznosítási engedélye,	a) szabadalom, használatiminta-oltalom, növényfajta-oltalom, kiegészítő oltalmi tanúsítvány, mikroelektronikai félvezető termékek topográfiájának oltalma, ritka betegségek gyógyszerré minősítése,
b) a védjegy, a kereskedelmi név, az üzleti titok használati engedélye,	—
c) a szerzői jogi törvény által védett szerzői mű és a szerzői joghoz kapcsolódó jog által védett teljesítmény felhasználási engedélye, valamint	a) szerzői jogi védelemben részesülő szoftver hasznosítási engedélye, felhasználási engedélye

A fenti táblázat elemzése alapján láthatjuk, hogy a jelenleg hatályos törvényi szabályozás sokkal szigorúbb, mint a korábbi, jogdíjnak sokkal kevesebb dolgot nevezhetünk, mint korábban.

A másik nagy különbség, amit a törvényi változás indukált, a szemléletmód. Korábban bevételi szemléletről beszélhettünk, az új szabályozás viszont már eredmény alapú szemléletet tükröz.

Jogdíj fogalom 2008. január 1-től 2016. július 16-ig Tao tv. 4. § 20.	Jogdíj fogalom 2016. július 16-tól Tao tv. 4. § 20.
d) az a) és c) pontban említett iparjogvédelmi és szerzői jogi oltalmi tárgyakhoz fűződő vagyoni jogok átruházása fejében a jogosult által kapott ellenérték.	b) az a) pontban említett kizárólagos jogok értékesítéséből, nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként történő kivezetéséből származó eredmény, valamint   c) a termékértékesítésből és a szolgáltatásnyújtásból származó eredmény a) pontban említett kizárólagos jogok értékéhez kapcsolódó hányada.

Jogdíj jövedelem (eredmény-szemléletű megközelítés)

A Tao tv. 4. § 20. pontjában szereplő jogdíj fogalmának és változásának lényege (az adótervezési céllal történő nyereségáthelyezés megelőzése érdekében), hogy egy adott immateriális jószágra tekintettel jogdíj címén realizált nyereség csak olyan arányban jogosítson kedvezményre, amilyen arányban az adózó ezen immateriális jószág előállításához ténylegesen, saját maga hozzájárult. Az OECD új módszert, ún. nexus-módszert vezetett be, melyek az OECD Adóalap erózió és Nyereség-átcsoportosítás Projekt (BEPS) keretében került megfogalmazásra. A lényege az, hogy az adott szellemi termékből származó jövedelem csak akkor részesíthető kedvezményben, ha közvetlen kapcsolat (nexus) mutatható ki a jövedelem és a megszerzés érdekében felmerült költségek között.

 

A 2016. július 16-től a fentebb ismertetett kizárólagos jogokból származó, továbbá az ezen jogok értékesítésén, apportálásán realizált eredmény, valamint a termékértékesítésből és a szolgáltatásnyújtásból a kizárólagos jogok értékéhez kapcsolódó hányad minősül jogdíjnak a Tao tv. alkalmazásában. E fogalmi változást illetően a pontosítás a bejelentett immateriális jószág definíciójában is átvezetésre került. Fontos hangsúlyozni, hogy az új szabályozás eredmény-szemléletű, és ezen jogdíj jövedelemből (bevétel mínusz költségek) kell az adózóknak kiindulniuk az adóalap-korrekciós tételek meghatározása során. Jogdíjnak ezentúl nem a bevétel, hanem a bevételek és költségek különbözeteként meghatározott nyereség minősül. Korábban a kapott jogdíj kedvezményének alapja a bevétel volt, a megváltozott Tao tv. 7. § (1) bekezdés s) pontja szerint a csökkentő tétel a jogdíjból származó eredmény után vehető igénybe. Mindez azt jelenti pl., hogy a jogdíj érdekében felmerülő, ahhoz kapcsolódó költségekkel csökkenteni kell a bevételt, így – amennyiben felmerült- akkor az immateriális jószág előállítása érdekében igénybe vett alvállalkozói költségekkel, értékcsökkenéssel, stb.. A módosult jogszabályok szerint az adózás előtti eredmény csak a jogdíjból származó eredmény arányos részével csökkenthető. Ezen változás azonban csak azokat az adóalanyokat érinti, akik a jogdíjra jogosító, vagy a bejelentett immateriális jószág szerzése érdekében kapcsolt vállalkozásuktól rendelnek meg K+F szolgáltatást, vagy kapcsolt vállalkozásuktól vásárolnak (vesznek át) jogdíjra jogosító, illetve bejelentett immateriális jószágot. Azon adóalanyok vagy adózók, akik nem kapcsolt vállalkozásuktól rendelik meg és vásárolják meg a fentieket, azok továbbra is korlátozás nélkül igénybe vehetik a kedvezményeket a jogdíjból származó eredményre tekintettel.

A módosítás során az is kiemelhető, hogy új adóalap-növelő tétel is meghatározásra került a Tao tv. 8. § (1) bekezdés c) pontjában, mely alapján, ha adózó a megelőző adóévben alkalmazta a kapott jogdíj arányos kedvezményét, de a következő adóévben ugyanazon jogdíj vonatkozásában veszteséget realizál (több a költsége, mint a bevétele), akkor az arányos veszteség 50%-a növeli az adóalapot. Az új szabályok a 2016. június 30-át követően beszerzett, előállított immateriális jószágokra vonatkoznak, az ezt megelőzően beszerzett, előállított immateriális jószágokra a régi szabályok alkalmazandók, bizonyos esetekben 2021-ig, más esetekben 2016-ig. Az ugyanazon immateriális jószágon realizált veszteségre vonatkozó növelő tétel alkalmazása bármely adózót érintheti, míg az arányos csökkentési lehetőség kizárólag az immateriális jószágot a kapcsolt vállalkozástól beszerző, annak segítségével előállító adózók vonatkozásában jelent korlátozást.

Immateriális javak fogalma a Tao tv-ben

Az immateriális jószág fogalmát a Tao tv. 4. § 5/a) pontjában találjuk, mely szerint bejelentett immateriális jószág a megszerzett, előállított jogdíjra jogosító immateriális jószág, feltéve, hogy az adózó a szerzést, előállítást követő 60 napon belül bejelenti az adóhatóságnak. A határidő elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének nincs helye. E rendelkezés alkalmazásában szerzés időpontjának a cégbírósági bejegyzés napja, cégbírósági bejegyzés hiányában az alapul szolgáló jogügylet hatálybalépésének napja, előállítás napjának a használatbavétel napja minősül; az üzletvezetés helyére tekintettel belföldi illetőségű adózó e rendelkezést azzal az eltéréssel alkalmazza, hogy az első jognyilatkozat megtételének napját követő 60 napon belül jogosult bejelentést tenni azokról a jogdíjra jogosító immateriális jószágokról, amelyeket a belföldi illetőség megszerzése előtt szerzett vagy állított elő. A 2016. július 16-a előtti fogalom a jogdíjbevételre jogosító immateriális jószág (szellemi termék, vagyoni értékű jog) szerzése, előállítását nevezte meg, hasonló feltételekkel.

[htmlbox Változásfigyeltetés]

 

Immateriális javak és az OECD Transzferár irányelvek

Az immateriális javak fogalom az OECD szakzsargonban az olyan ipari javak használati jogát jelenti, mint a szabadalom, a védjegy, a kereskedelmi tervek vagy modellek. Ide tartoznak az irodalmi és művészeti jellegű vagyoni jogok, továbbá az olyan szellemi javak, mint a know-how a kereskedelmi titok. Ezek az immateriális javak olyan eszközök, amelyek jelentős értékkel bírhatnak még akkor is, ha esetleges a társaság mérlegében értéken nincsenek is nyilvántartva, ugyanakkor jelentős kockázatok is kapcsolódhatnak hozzájuk. Az immateriális javak kapcsolt vállalkozások közötti átruházása, hasznosítása során is érvényesülni kell a szokásos piaci ár elvének, azonban nehézségekbe ütközhet a szokásos piaci ár elv gyakorlati alkalmazása, mivel az ellenőrzött ügyleteknek lehetnek olyan különleges jellemzői, amelyek megnehezíthetik az összehasonlítható ügyletek felkutatását. Az Irányelv kiemeli, hogy teljesen jogszerű üzleti okok miatt a kapcsolt vállalkozások időnként oly módon is átruházzák az immateriális javakat egymás között, ahogyan független vállalkozások azt fontolóra sem vennék. A kapcsolt vállalkozások közötti immateriális javakra vonatkozó szokásos piaci ár vizsgálat során fontos vizsgálni az immateriális jószág átruházásából, átengedéséből, használatából remélt hasznot, a jog gyakorlásának földrajzi vonatkozású korlátozásait, az átruházott jogok útján előállított termékek exportjának korlátozásait, az átruházott jogok kizárólagosságát, alapítási és piacfejlesztési költségeket, al-licencbe adási lehetőséget, jogi védettség időtartamát és a gyártási folyamat elemzését annak megállapítása érdekében, hogy a szabadalom milyen mértékben járul hozzá az értékteremtéshez. Az Irányelv kiemeli azt is, hogy a szokásos piaci ár alkalmazása az ügylet megvalósulása idején jellemzően erősen bizonytalan értékelést jelent, tekintve, hogy az ügylet jövőbeli kifutását számos bizonytalansági tényező befolyásolhatja. Az Irányelv szellemisége alapján az ilyen ügyletek árképzésének értékelését minden esetben úgy kell megoldani az adóalanyoknak és az adóhatóságoknak is, hogy azt veszik alapul, hogy mit tettek volna hasonló körülmények között a független vállalkozások az ügylet árképzése során fellépő értékelési bizonytalanság áthidalása érdekében. Az immateriális javakkal kapcsolatos ügyletek általában jelentős nagyságrendű ügyletek, melyből fakadóan a kapcsolódó adózási kockázatok is jelentősek lehetnek. Az ilyen ügyletek transzferár szempontból történő dokumentálása kellő körültekintést követel az adózók részéről.

 

Kapcsolt vállalkozástól visszabérelt szoftver alapján szedett jogdíjra alkalmazható kedvezmény

Egy vállalkozás (A társaság) az általa kifejlesztett szoftvert értékesítette (B társaság) kapcsolt vállalkozásának. Az utóbbi társaság 2016. februárjában bejelentette az immateriális jószág szerzését az adóhatósághoz. Ezt követően a szoftver eredeti tulajdonosa (A társaság) visszabérelte azt, majd használatba adta harmadik személyeknek. A kérdés az volt, hogy a társaságok élhetnek-e a kapott jogdíj tekintetében a Tao tv-ben szereplő kedvezménnyel, abban az esetben, ha az ügyletre 2016. június 30-a után kerül sor. Kérdés lehet annak eldöntése is, hogy a bérleti szerződés alapján történő hasznosítási jog a szoftver eredeti tulajdonosánál immateriális jószág megszerzésének minősül vagy sem. A válasz az, hogy a szoftver visszabérlése annyiban immateriális jószág szerzésének tekinthető, hogy a bérleti szerződés alapján A társaság jogot szerez a hasznosításra, illetve arra, hogy e jogviszony alapján arra, hogy bevételt szedjen. A kérdések megválaszolásához nézni szükséges a Tao tv.29/A. § (28)-(32) bekezdésében írtakat. Amennyiben az immateriális jószág átadására és visszabérlésére 2016. július 01-jén vagy azt követően kerül sor, akkor mindkét társaságnak az új szabályokat kell figyelembe venni. Ez azt jelenti, hogy a Tao tv. 7. § (1) bekezdés s) pontja szerinti csökkentő tétel alapja is a jogdíjnyereség lesz, vagyis A társaságnak a harmadik felektől kapott jogdíj összegéből le kell vonni a B társasának fizetett bérleti díjat. Másrészt azt is jelenti, hogy a társaságoknak alkalmazniuk kell a Tao tv. 7. § (22)-(25) bekezdésében írtakat is. Figyelemmel arra, hogy A társaság azért jogosult harmadik felektől jogdíjat szedni, mert B társaságtól visszabérelte az immateriális jószágot, így ebben az esetben a szoftver teljes mértékben mástól átvett immateriális jószágnak minősül. Az a körülmény, hogy az A társaság fejlesztette ki a szoftvert, nem releváns, ugyanis harmadik személyektől nem erre vonatkozóan szed jogdíjat, hanem e joga a bérleti szerződésen alapul. Ez azt jelenti, hogy az A társaság esetében az arány gyakorlatilag nulla lesz. Ugyanez érvényes a B társaság esetében is, hiszen a szoftvert nem ő fejlesztette, nála is teljes mértékben mástól átvett eszköznek minősül. A jelenleg hatályos szabályok értelmében tehát sem az A társaság, sem a B társaság nem lesz jogosult jogdíjkedvezmény igénybe vételére. Az adóhatóság részéről azonban a fentiek felvethetik a rendeltetésszerű joggyakorlás kérdését is, ugyanis a kérdés valójában az, hogy miért szükséges a szoftver B társaság részére történő átadása, majd pedig visszabérlése, kapcsolt cégek között. Az immateriális jószág 2016. februárjában az adóhatósághoz való bejelentése is kérdésessé teheti az ügylet megvalósulásának időpontját.

Mindezek alapján megállapítható, hogy a megváltozott jogszabályok ismeretében érdemes kellő figyelmet fordítani az ügyletek minősítésére, ugyanis a módosult szabályok szigorúbb teret engednek a csökkentő tételek igénybe vételére, érvényesítésére.

 

A cikk szerzője dr. Veress Júlia a VGD Hungary Kft. adószakértője és Nagy Károly transzferár szakértő.

A VGD Hungary Kft. az Adó Online szakmai partnere. 

 

 

---