NAV-Figyelő 16. hét: SZJA Bevallási tervezetek, NAV Infóvonal
Az adóhatóság kiadott, 3005/2024. útmutatója alapján az alábbi ügykörök és intézhetők április 22-étől a NAV telefonos rendszerén azonosítást követően:
Külföldről származó jogdíj forrásadójának érvényesítése a magyar társasági adóból
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Napjaink globalizálódó világában egyre gyakrabban találkozhatunk olyan magyar gazdasági társaságokkal, amelyek nemcsak belföldön, hanem határainkon túl is jelen vannak szolgáltatásaikkal vagy termékeikkel.
Előző cikkeinkben részletesen elemeztük azt a helyzetet a társasági adó szempontjából, amikor a magyar társaságnak telephelye keletkezik külföldön az ottani tevékenységéből kifolyólag, illetőleg különböző jogcímeken szerez jövedelmet anélkül, hogy külföldi telephelye keletkezne. Előfordulhatnak ugyanakkor olyan esetek is, amikor a magyar gazdasági társaság külföldön leányvállalatot alapít, és osztalék formájában szerez jövedelmet a leányvállalattól.
A Közösségen belüli országok esetében az anya-leányvállalat irányelv rendezi a kérdést. A valamennyi tagállamra kiterjedő közös szabály szerint nem szabad megadóztatni az osztalékként szerzett jövedelmet abban az államban, ahol az osztalékot megszerző anyavállalat található, valamint a leányvállalat államában sem lehet forrásadót kivetni az anyavállalatnak fizetett osztalékra. Ha az anyavállalat székhelye szerinti állam mégis megadóztatja az osztalékként szerzett jövedelmet, akkor ebbe az adóba be kell számítania a leányvállalat által már megfizetett adót és a leányvállalat államában esetleg kivetett forrásadót.
Amennyiben azonban egy magyar gazdasági társaság valamely nem közösségi tagállamban alapít leányvállalatot, elképzelhető, hogy a hazautalt osztalékot forrásadó terheli a leányvállalat államában. Lehetséges-e az ilyen forrásadó levonása a magyar társasági adóból?
A rövid válasz: igen, a külföldön levont forrásadó beszámítására a magyar társasági adó törvény (Tao tv) lehetőséget ad, néhány szűkítő feltétel mellett. Ez a bizakodásra okot adó körülmény azonban végeredményben nulla beszámítható adót eredményez. Így tehát a Tao tv egyik kezével ad, a másikkal elvesz. Egyrészről lehetőség van a beszámításra, de a beszámítható maximális adóösszeg zérus. Az alábbiakban egy példán keresztül bemutatjuk, mi ennek a visszás helyzetnek az oka.
Ilyen esetekben elsőként az tisztázandó, hogy mely országból származik a jövedelem, és kötött-e az adott állammal Magyarország a közvetlen adókra vonatkozóan a kettős adóztatás elkerülésére és az adóztatás kijátszásának megakadályozására vonatkozó egyezményt. Amennyiben van a két ország között ilyen egyezmény, akkor elsősorban annak a rendelkezései szerint kell eljárni, figyelembe véve természetesen a magyar társasági adó törvény rendelkezéseit is, ha viszont nincs kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény, akkor kizárólag a magyar társasági adó törvényben foglaltakat lehet figyelembe venni.
Amennyiben a jövedelmet forrásadó terheli, akkor azt is az egyezmény alapján kell megállapítani, hogy a forrásadót milyen módszerrel lehet a magyar társasági adóból érvényesíteni. Arra a kérdésre pedig, hogy hogyan történhet a forrásadó érvényesítése a magyar társasági adóból a magyar társasági adótörvény rendelkezései adják meg a választ.
Példaként tételezzük fel, hogy egy magyar illetőségű társaság leányvállalatot alapít a Dél-afrikai Köztársaságban és a leányvállalat osztalékot fizet neki 50 millió Ft értékben. Tegyük fel továbbá, hogy a forrásállam, azaz a Dél-afrikai Köztársaság forrásadót vet ki az osztalékra.
A két állam közötti a közvetlen adókra vonatkozóan a kettős adóztatás elkerüléséről szóló nemzetközi egyezményt Magyarországon az 1999. évi VII. törvénnyel hirdették ki. Az egyezmény 10. cikkelyének 3. pontja értelmében „az e cikkben használt osztalék kifejezés részvényekből, élvezeti részvényekből vagy élvezeti jogokból, bányarészvényekből, alapítói részvényekből vagy más, nyereségrészesedést biztosító jogokból – kivéve a követeléseket – származó jövedelmet, valamint egyéb társasági jogokból származó olyan jövedelmet jelent, amely annak a Szerződő államnak a joga szerint, amelyben a nyereséget felosztó társaság illetőséggel bír, a részvényekből származó jövedelemmel azonos adóztatási elbírálás alá esik.”
A 10. cikk 1. pontja értelmében „Az osztalék, amelyet az egyik Szerződő Államban illetőséggel bíró társaság a másik Szerződő Államban illetőséggel bíró személynek fizet, ebben a másik Államban adóztatható.” Az 1. pont alapján tehát a Dél-Afrikában keletkező, de magyar illetőségű gazdasági társaságnak fizetett osztalék Magyarországon adóztatható. Ugyanezen cikk 2. pontja szerint azonban „Mindazonáltal ez az osztalék abban a Szerződő Államban is, amelyben az osztalékot fizető társaság illetőséggel bír, ennek az Államnak a jogszabályai szerint megadóztatható, de ha a kedvezményezett az osztalék haszonhúzója, az így megállapított adó nem haladhatja meg:
a)az osztalék bruttó összegének 5 százalékát, ha a kedvezményezett olyan társaság, amelynek az osztalékot fizető társaság tőkéjének legalább 25 százaléka közvetlen tulajdonában van, és
b)az osztalék bruttó összegének 15 százalékát minden egyéb esetben.”
A 2. pont tehát arról rendelkezik, hogyha a magyar gazdasági társaság az osztalék haszonhúzója (tételezzük fel, hogy igen), akkor az osztalék a Dél-afrikai Köztársaságban, az ottani jogszabályok szerint is megadóztatható, azonban a forrásadó mértéke nem haladhatja meg az osztalék bruttó összegének 5 illetőleg 15 százalékát. Tételezzük fel, hogy a dél-afrikai jogszabályok adózatják az osztalékot gazdasági társaságok között, és a magyar anyavállalat 100%-os közvetlen tulajdonosa a dél-afrikai leányvállalatnak, ennélfogva a leányvállalat jogszerűen von le 5 százalék, azaz 2.5 millió Ft forrásadót az osztalékból.
Az egyezmény 23. Cikke a.ii.) alpontjának értelmében „amennyiben egy Magyarországon illetőséggel bíró személy olyan jövedelmet élvez, amely a 10. Cikk rendelkezései értelmében Dél-Afrikában adóztatható, Magyarország le fogja vonni ennek a személynek a jövedelme után beszedendő adóból azt az összeget, amely megfelel a Dél-Afrikában fizetett adónak. Az így levont összeg azonban nem haladhatja meg a levonás előtt megállapított adónak azt a részét, amely a Dél-Afrikából élvezett ezen jövedelemre esik”
Az egyezmény tehát a korlátozott beszámítást írja elő az osztalék után a Dél-afrikai Köztársaságban fizetett forrásadóra, tehát a magyar társasági adóból levonható a forrásadónak megfelelő összeg, legfeljebb azonban az osztalékból származó jövedelemre eső magyar társasági adó.
A magyar társasági adótörvény lesz ezt követően az iránytű, amely megmutatja, hogy a korlátozott beszámítás hogyan történik, még pontosabban, hogyan számítható ki az osztalékból származó jövedelem, majd pedig a társasági adóból levonható forrásadó maximuma.
A Tao. törvény 28.§ (4) bekezdése értelmében „a külföldről származó jövedelmet e törvény rendelkezései szerint kell megállapítani. Ennek során a külföldről származó jövedelem megállapításánál kell figyelembe venni az e bevétel megszerzéséhez közvetlenül hozzárendelhető költségeket, ráfordításokat, adózás előtti eredményt módosító tételeket. A külföldről származó árbevétel és bevétel összegének az összes árbevétel és bevétel összegéhez viszonyított arányában kell megosztani a külföldről származó jövedelem megszerzéséhez közvetlenül hozzá nem rendelhető – de nem kizárólag belföldről származó jövedelemhez felmerült – költségeket, ráfordításokat, adózás előtti eredményt növelő, csökkentő tételeket.”
Ennek megfelelően tehát a külföldről származó jövedelem az alábbi séma alapján határozható meg:
- Külföldről származó árbevétele, bevétele;
- Külföldről származó bevételhez közvetlenül hozzárendelhető költség, ráfordítás;
- Külföldről származó bevételhez közvetetten hozzárendelhető költség, ráfordítás árbevétel arányosan;
- Jövedelem (1.-2.-3.);
- Külföldről származó jövedelemhez közvetlenül hozzárendelhető adóalap csökkentő és növelő tétel;
- Külföldről származó jövedelemhez közvetve hozzárendelhető adóalap csökkentő és növelő tétel árbevétel arányosan;
- Külföldön adóztatható jövedelem (4.+-5.+-6.)
A külföldről származó jövedelmet jogcímenként és forrásállamonként külön-külön kell meghatározni.
Az 50 millió Ft osztalékhoz nyilvánvalóan nem rendelhető hozzá se közvetlenül, se közvetve az anyavállalat szintjén költség vagy ráfordítás, így a fenti séma 4. pontjáig úgy érkezünk el, hogy a jövedelem továbbra is 50.000.000 Ft. Szeretnénk felhívni a figyelmet, hogy a magyar könyvelésben a külföldi forrásadót 2012. január 01-től nem egyéb ráfordításként, hanem adófizetési kötelezettségként kell könyvelni, így az nem jeleníthető meg az osztalékhoz közvetlenül kapcsolódó ráfordításként.
A Tao. törvény 7.§ (1) bekezdésének g) pontja értelmében ugyanakkor adóalapot csökkentő tétel „az adózónál a kapott (járó) osztalék és részesedés címén az adóévben elszámolt bevétel, kivéve az ellenőrzött külföldi társaságtól kapott (járó) osztalék és részesedés következtében elszámolt bevételt.”
Ilyenformán a külföldön adóztatható jövedelem kalkulációja a következők szerint alakul, feltéve, hogy a leányvállalat nem minősül ellenőrzött külföldi társaságnak:
| 1.Dél-afrikai osztalékból származó bevétel | 50 millió Ft |
| 2.Dél-afrikai osztalékhoz közvetlenül hozzárendelhető költségek | 0 Ft |
| 3.Dél-afrikai osztalékhoz közvetve hozzárendelhető költségek bevétel arányosan | 0 Ft |
| 4.Jövedelem (1.-2.-3.) | 50 millió Ft |
| 5.Dél-afrikai osztalékhoz közvetlenül hozzárendelhető adóalap korrekciós tétel | – 50 millió Ft |
| 6.Dél-afrikai osztalékhoz közvetve hozzárendelhető adóalap korrekciós tétel bevétel arányosan | 0 Ft |
| 7.Külföldről származó jövedelem (4.+-5.+-6.) | 0 Ft |
A végső lépés pedig a külföldről származó jövedelemre jutó adó megállapítása, amellyel csökkenthető a magyar társasági adó. Ennek során a Tao. törvény 28.§ (5) bekezdésének előírását kell figyelembe venni, amely szerint „az egyes jövedelmek alapján levont adó nem haladhatja meg a külföldön fizetett (fizetendő), illetve a nemzetközi szerződés alapján külföldön érvényesíthető adó közül a kisebb összeget,… de minden esetben legfeljebb az adott jövedelemre az átlagos adókulcs szerint kiszámított adót. Az átlagos adókulcs az adókedvezményekkel csökkentett társasági adó, osztva az adóalappal, e hányadost két tizedesre kerekítve kell meghatározni.”
A fizetendő társasági adóból levonható, abba beszámítható külföldön megfizetett forrásadó tehát nem haladhatja meg:
- a külföldről származó jövedelemre az átlagos adókulcs szerint kiszámított adót,
- a külföldön megfizetett forrásadót.
Figyelembe véve, hogy a külföldről származó jövedelem összege 0 Ft, így annak átlagos adókulccsal kiszámított adója is 0 Ft lesz. Mindez pedig azt fogja eredményezni, hogy a külföldről származó osztalék forrásadójával egyáltalán nem csökkenthető a magyar társasági adó.
Érdekes következménye a jogszabályi környezetnek, hogy bizonyos körülmények közt egy ellenőrzött külföldi társaságtól kapott osztalék esetében pedig lehetséges lenne akár a 100%-os adóbeszámítás is. Erről bővebben egy következő cikkünkben írunk.
A cikk szerzője dr. Petrányi Gábor, a BDO Magyarország tax managere és Kertész Gábor tax partner. A BDO Magyarország az Adó Online szakmai partnere.