Kúriai gyakorlat: magánszemélyeket érintő nemzetközi ügyletek
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Egy belföldi illetőségű magánszemélyt korlátlan adókötelezettség terhel, ez azt jelenti, hogy mind a belföldi, mind a külföldi jövedelme Magyarországon adóköteles. Előfordul igen gyakran, hogy a magánszemélyek különböző országokban vállalnak munkát, más országokban tevékenykednek, vagy más országból szereznek jövedelmet. Nézni szükséges, hogy pontosan milyen jogcímról beszélünk a szerzés kapcsán, mert annak segítségével dönthető el, hogy az adott jövedelem a magánszemély illetősége vagy a forrás országában adóköteles-e. A következőkben bemutatunk egy Kúria döntést, mely megvilágítja, hogy a jövedelemszerzés jogcíme kapcsán miért fontos, hogy milyen jogszabályokat nézzünk, s azt is megvilágítja, hogy az adóhatóság ellenőrzése kapcsán adott esetben mit kell szem előtt tartani az adókötelezettség meghatározása során.
Az elsőfokú adóhatóság adózónál személyi jövedelemadó és százalékos egészségügyi hozzájárulás adónemekben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. Az ennek eredményeként hozott határozatában kötelezte az adózót 42 millió Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözet, 22 millió Ft adóbírság és 15 millió Ft késedelmi pótlék megfizetésére. Az indokolás szerint adózó az Amerikai Egyesült Államokban (a továbbiakban: USA) és Ausztriában élő pókerversenyeken nyereményeket szerzett. Az Ausztriából származó nyereményeket a hatóság az Európai Unió Bírósága (a továbbiakban: EUB) C-344/13. és C-367/13. számú egyesített ügyekben (a továbbiakban: Blanco-Fabretti ügy) hozott ítélete alapján nem tekintette belföldön adóköteles jövedelemnek. Ugyanakkor az USA-ban nyert összegeket önálló tevékenységből származó bevételként vonta adózás alá, mellyel szemben a nevezési díjakat költségként számolta el. Ezt meghaladóan a készpénzben megszerzett nyereményeket bevételként, a nevezési díjakat kiadásként állította be az általa felállított pénzforgalmi mérlegbe.
Megállapította, hogy a becslési eljárás feltételei fennállnak, ezért becslést folytatott le és a vizsgált évekre forráshiányt határozott meg. Kiemelte az adóhatóság ellenőrzése során, hogy a Magyar Népköztársaság Kormánya és az Amerikai Egyesült Államok Kormánya között Washingtonban, az 1979. évi február hó 12. napján aláírt, a jövedelemadók területén a kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásának megakadályozásáról szóló egyezmény kihirdetéséről hozott 49/1979. (XII.6.) MT rendelet (a továbbiakban: Egyezmény) adózó által hivatkozott 20. cikk (2) bekezdés a) pont ii) alpontjában rögzített mentesítés nem terjed ki adózó külföldi szerencsejátékból származó jövedelmére, mert a mentesítésre kizárólag az 1. cikk (2) bekezdése szerint adóztatható jövedelmek esetében kerülhet sor, márpedig az adózó vitatott jövedelme nem ilyen. Jelen esetben az Egyezmény 19. cikke az irányadó, az élő pókerjátékból származó nyeremény egyéb jövedelemnek minősül. Adózó USA-ban szerzett nyereményei Magyarországon nem adómentesek, ezt nem támasztja alá az USA adóhivatalának tájékoztatója sem. A külföldi játék nem tartozik a szerencsejáték szervezéséről szóló 1991. évi XXXIV. törvény (a továbbiakban: Szjtv.) hatálya alá. Az abból származó jövedelem ezért a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 76. § (4) bekezdése szerint nem mentesül az adókötelezettség alól. Az adózó által az USA-ban megszerzett nyeremény összege az Szja tv. 16. § (1) bekezdése alapján önálló tevékenységből származónak minősül, mellyel szemben költséget lehet elszámolni. Az adóhatóság szerint adózó önálló tevékenységből származó jövedelme a bevallott 4 millió Ft-tal szemben 66 millió Ft. Adózó nyeremény jövedelmét bevallásában nem szerepeltette, így bevételét eltitkolta, ezért az adóbírság mérséklésére nincs mód, az az adóhiány 75%-ában került meghatározásra az adóhatóság által.
A közigazgatási és munkaügyi bíróság jogerős ítéletében adózó keresetét elutasította. A bíróság hangsúlyozta, hogy az USA-ban megszerzett nyeremény önálló tevékenységből származó jövedelemnek minősül az Szja tv. 16. § (1) bekezdésére figyelemmel. Az Szja tv. 76. § (4) bekezdésében foglalt kedvezményes szabály csak az Szjtv. hatálya alá tartozó, vagyis Magyarországon szervezett játékokra terjed ki. Az adózónak az USA-ban megszerzett nyereménye után Magyarországon adókötelezettsége keletkezett, az USA-ban adót nem fizetett. A Blanco-Fabretti ügyben hozott ítélet csak az uniós országokban szerzett nyereményekre vonatkozik, az USA-ból származókra nem. A bíróság szerint a vitatott nyeremény az Egyezmény 12. cikke szerinti egyéb jövedelem kategóriába tartozik, ezért Magyarországon adóztatható. Az Egyezmény 20. cikk (2) bekezdés a) pont ii) alpontját – figyelemmel az 1. cikk (2) bekezdésére – nem lehet úgy értelmezni, mely alátámasztaná a jövedelem adómentes voltát. Az adóhatóság jogszabálysértéstől mentesen nem kezdeményezett egyeztető tárgyalást az USA-val, mert nem merültek fel kétségei az Egyezmény értelmezésével kapcsolatban és az adózó e körben kifogással nem élt, az adóhatóság számításokkal alátámasztotta az adóalap és adókülönbözet vonatkozásában tett megállapítását. Az adóbírság mérséklésére az Art. 171. § (2) bekezdésére tekintettel nem volt lehetőség, mert adózó pókernyereményét az adóbevallásában nem szerepeltette, vagyis azt eltitkolta.
Adózó hangsúlyozta, hogy az USA-ból származó nyereményt nem lehet eltérően kezelni az Európai Unióból származótól, az Szja tv. 76. § (4) bekezdésének megfelelően ezek a nyeremények Magyarországon adómentesek. Az Szja tv. 76. § (4) bekezdése csak az első fordulatában jeleníti meg az Szjtv.-t, ennek kiterjesztése a további fordulatokra, pontokra alaptörvény-ellenes, egyben jogszabálysértő. A bíróság és az adóhatóság a Blanco-Fabretti ügyben hozott ítéletet helytelenül értelmezte. Az adózó az Egyezmény 20. cikk (2) bekezdés a) pont ii) alpontjára és 1. cikk (2) bekezdésére hivatkozva kifejtette, hogy Magyarországon a pókernyeremény nem adóztatható, hiszen az Egyezmény hatálya nélkül ugyanezen jogcímen megszerzett jövedelem is adómentes Magyarországon. A bíróság adózó ezen kereseti érvelése körében nem döntött. Az USA adóhivatala által kiadott iránymutatás alapján egyértelmű, hogy a nyeremény az USA-ban adómentes a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény rendelkezései szerint, és így amennyiben a nyeremény a honos országban is adómentes, akkor a jövedelem teljességgel adómentes. Az adóhatóság az Egyezmény 22. cikkének megsértésével járt el, amikor nem kezdeményezett egyeztetést az USA adóhatóságával.
A Kúria álláspontja szerint az elsőfokú bíróság a pontosan és törvényesen megállapított tényállásból az ügy érdemében nem helytálló jogi következtetést vont le. Az adóhatóság eljárása alatt nem küldte meg adózó részére a módosított vagyonmérleget, azonban ez az eljárási jogszabálysértés nem érdemi, mivel egyrészt a becslési eljárás lefolytatását jogalap nélkülinek minősítette, másrészt a módosított vagyonmérleget a bírósági jegyzőkönyv mellékleteként csatolta, így azt adózó a bírósági eljárás során megismerhette. Az adóhatóság által sem vitatottan a Magyar Köztársaság Kormánya és az Amerikai Egyesült Államok Kormánya között a jövedelemadók területén a kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásának megakadályozásáról Budapesten, 2010. február 4. napján aláírt Egyezmény kihirdetéséről szóló 2010. évi XXII. törvény nem lépett hatályba, ezért az USA adóhatósága felé tett megkeresések nem ezen az egyezményen alapulnak. A megkeresések jogalapja ténylegesen az Egyezmény 23. cikke, így az azok eredményeként beszerzett okiratok bizonyítékként felhasználhatók. A felülvizsgálati bíróság rögzíti, hogy az élő pókerversenyen szerzett nyeremény az USA-ban nem személyi jövedelemadó köteles, adózó személyi jövedelemadót sem az USA-ban, sem Magyarországon nem fizetett, így a Kúriának az ügy érdemében elsődlegesen abban kell döntenie, hogy az élő pókerversenyen szerezett nyeremény Magyarországon személyi jövedelemadó köteles, avagy nem.
A nyereményből származó jövedelem körében az Szja tv. 76. §-a tartalmaz rendelkezéseket. Az Szja tv. 76. § (1) bekezdése alapján a nyeremény esetében – ha az nem tartozik a kamatjövedelemre vonatkozó rendelkezések hatálya alá – a szerencsejátékok szervezéséről szóló törvényben meghatározott engedélyhez kötött sorsolásos játékból, az ajándéksorsolásból, valamint a fogadásból származó nyeremény (a továbbiakban: adóköteles nyeremény) címén kapott bevétel egészét jövedelemnek kell tekinteni. A 76. § (2) és (3) bekezdései az adóköteles nyeremény után fizetendő adó mértékét határozzák meg. A 76. § (4) bekezdése kimondja, hogy nem számít jövedelemnek a szerencsejáték szervezéséről szóló törvény 16. §-a alapján engedélyhez nem kötött sorsolásos játékból, a sorsjátékból, a pénznyerő automatából, a játékkaszinóból, a bukmékeri rendszerű fogadásból, továbbá a lóversenyfogadásból, bingójátékból származó nyeremény. A 2015. évi CXCII. törvény 32. § (2) bekezdése módosította az Szja tv. 76. § (4) bekezdését, oly módon, hogy a kártyateremben szervezett kártyajátékból származó nyeremény sem számít jövedelemnek. A módosított 76. § (4) bekezdése 2016. január 11-től hatályos, ezért a korábbi adóévekre nem alkalmazható. A Kúria rámutatott, hogy az elsődleges jogkérdés megválaszolása körében az Szja tv. 76. § (1) bekezdése bír meghatározó jelentőséggel. Ugyanis ez a bekezdés határozza meg azon nyereményeket, melyek személyi jövedelemadó kötelesek, vagyis minden olyan nyeremény, amely nem került felsorolásra az (1) bekezdésben, nem adóköteles. Az Szja tv. 76. § (1) bekezdésének általános szabályához képest a 76. § (4) bekezdése csak kiegészítő rendelkezésnek minősül, mert külön nevesít olyan nyereményeket, melyek nem számítanak jövedelemnek, ezért értelemszerűen nem adókötelesek. Ez a jogszabályszerkesztési metódus azonban nem jelenti azt, hogy a 76. § (4) bekezdésében nem szereplő nyeremények adókötelesnek tekintendők, mert – a korábban kifejtetteknek megfelelően – az általános szabályt a 76. § (1) bekezdése rögzíti és elsődlegesen ehhez képest kell megítélni az adott nyeremény adóköteles jellegét. Az élő pókerversenyen szerzett nyeremény nem minősül az Szjtv.-ben meghatározott engedélyhez kötött sorsolásos játékból, az ajándék sorsolásból, valamint a fogadásból származó nyereménynek, erre tekintettel nem személyi jövedelemadó köteles.
A fent kifejtettek alapján adózó USA-ban szerezett nyereménye sem annak megszerzési helyén, sem Magyarországon nem személyi jövedelemadó köteles, ezért az adóztatás kijátszása fel sem merül, így az Egyezmény rendelkezései a jogviszony megítélése során nem relevánsak. A Kúria hangsúlyozta, hogy a Blanco-Fabretti ügyben hozott ítélet szintén nem irányadó, mert abban az EUB olyan szerencsejátékkal szerzett nyeremények körében döntött, melyeket uniós állampolgárok szereztek egy másik uniós államban. Az EUB ítéletében az EUMSZ 52. cikkét és 56. cikkét értelmezte, melyek – miután az USA nem az Európai Unió tagja – a perbeli jogviszonyra még áttételesen sem voltak alkalmazhatók.
A döntés elvi tartalma: az USA-ban élő pókerversenyen szerzett nyeremény Magyarországon nem személyi jövedelemadó köteles, mert az Szja tv. 76. § (1) bekezdése azt nem minősíti adóköteles nyereménynek. A kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásának megakadályozásáról szóló államközi egyezmény az ügyben nem irányadó. (Kúria, Kfv.VI.35.545/2017.)
A cikk szerzője dr. Veress Júlia a VGD Hungary áfa -és nemzetközi adószakértője. A VGD Hungary az Adó Online szakmai partnere.
