A transzferár-szabályozás múltja, jelene és jövője

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Hogyan került be és miként hangolták a magyar adójogrendszerhez a transzferárazást? Történeti áttekintés.

A kezdet

 

A Magyar Köztársaság az OECD-hez történő csatlakozásának megerősítéséről szóló nyilatkozatot 1996. május 7-én letétbe helyezte, a nyilatkozat hatálybalépés napja a Magyar Köztársaság vonatkozásában 1996. május 7-e volt. Az OECD tagságból fakadóan nemzetközi kötelességek is keletkeznek, amelyek a magyar jogalkotás tevékenységét is befolyásolják. Adózási szempontból évek óta az egyik legmeghatározóbb jogharmonizáció a transzferárazás területén figyelhető meg. 1993-ban jelent meg az OECD Transzferár Irányelvek (OECD transzferár irányelvek a multinacionális vállalkozások es az adóhatóságok számára), egyfajta ajánlásként a tagországok számára, amely már bizonyos transzferár dokumentálási szabályokat is rögzített, hogy milyen elemeket tart elvártnak a transzferár dokumentálás során. A Magyar Köztársaság az 1998. évi XV. törvénnyel hirdette ki az OECD Konvenciójához történő csatlakozást, ezzel pedig a magyar jog részévé vált az OECD jog, mint nemzetközi jog.

A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) a jogharmonizációs záradékokat tartalmazó részében, azaz 31. § (2) bekezdéssel, az 1998. évi XV. tv-re hivatkozva beemelte a nemzetközi vállalkozások és az adóhatóságok részére készült, a kapcsolt vállalkozások közötti árak módosítására vonatkozó iránymutatást, azaz az OECD Transzferár Irányelveket. 1998-tól tehát vonatkozik ránk az OECD Transzferár Irányelvek, mégis sokáig a kapcsolt vállalkozások életére gyakorlatilag nem volt hatással, habár a Tao. tv. tartalmazta a transzferár korrekciót előíró rendelkezéseket. A gyakorlatban nem igazán érvényesült a szokásos piaci ár elve, ugyanis az adóhatóság sem rendelkezett kellő információval arról, hogy egyes ügyletek esetében mit tekint(het) szokásos piaci árnak.

 

A 18/2003. (VII.16.) PM rendelet

2003-ban megjelent a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggő nyilvántartási kötelezettségről szóló 18/2003. (VII. 16.) PM rendelet, amely „felforgatta” a kapcsolt vállalkozások életét. 2003-ban, illetve 2004-ben még csak egyes ügyletek vonatkozásában merült fel transzferár dokumentációs kötelezettség, azonban 2005-től kezdve univerzálissá vált a kötelezettség a kapcsolt vállalkozásokkal rendelkező adózók számára. A magyar transzferár dokumentációs szabályozás az OECD Transzferár Irányelveket követte már ebben az időben is és kijelenthető, hogy Európa egyik legszigorúbb szabályozásának tekinthető azóta is, amely a hiányzó dokumentációk esetében szigorú büntetésekkel sújtja az adózókat.

 

Az újragondolt 18/2003. (VII.16.) PM rendelet, azaz a 22/2009. (X.16.) PM rendelet

2009-ben a korábbi dokumentációs szabályozás újra gondolására került sor a 22/2009. (X.16.) PM rendelettel, amely 2010-től kezdve kötelező érvényűvé vált a kapcsolt vállalkozásokkal rendelkező adózók számára. 2010-ben az OECD felülvizsgálta az OECD Transzferár Irányelveket, így 2010-ben az Irányelv több fejezete is pontosításra került, illetve kiegészítő fejezetekkel bővült az Irányelv (pl. az üzleti struktúrák átstrukturálását célzó ügyletek megítélése), amelyeknek célja, hogy a speciális ügyletekre vonatkozóan is támpontot biztosítson az adózóknak, illetve az egyes országok adóhatóságainak.

 

A 22/2009.(X.16.) PM rendelet „finomhangolásai”

Az elmúlt években a szabályozás több alkalommal is változott, egyrészt egyszerűsítések kerültek bevezetésre. Az 54/2011. (XII.29.) NGM rendelettel módosított 22/2009. (X.16.) PM rendelet óta már nem minden ügylet vonatkozásában szükséges transzferár nyilvántartást vezetni, bevezetésre került az alacsony hozzáadott értékű, csoporton belüli szolgáltatások nyilvántartása, továbbá a magyar jog harmonizálta az Európai Unió berkeiben, az ún. EU Joint Transfer Pricing Forum által kidolgozott közös nyilvántartás, specifikus nyilvántartás koncepciót.

A 20/2013. (VI.18.) NGM rendelet, illetve az 54/2014. (XII. 31.) NGM rendelet által módosított 22/2009. PM rendelet már csak finomhangolást hozott a magyar transzferár dokumentációs szabályozás területén (a nettó 50 millió Ft alatti ügyletek számítási módszertana egyszerűsödött, az alacsony hozzáadott értékű ügyletek szabályozásában pontosítás következett be, bevezetésre került az interkvartilis tartomány kötelező alkalmazása).

 

BEPS

A 2010-es évektől kezdve érzékelhetővé vált, hogy az egyes OECD tagországok egyre jobban odafigyelnek a nemzetközi cégcsoportok adózási kérdéseire, így a figyelem középpontjába került a transzferárazás, amely a multinacionális cégcsoportok számára a nemzetközi adóoptimalizáció melegágya. A korábbi 1993-as, illetve 2010-es OECD Transzferár Irányelvek több területet elhanyagolt, illetve nem kezelt kiemelten, köztük az immateriális javak cégcsoportok adóoptimalizációjában betöltött szerepét. Egyre több esetben fordult elő, hogy a kettős adóztatást elkerülő egyezményekre építve a nemzetközi cégcsoportok olyan adózási struktúrákat alapítottak immateriális javakat létrehozva, hogy az immateriális javak használatáért fizetett díjakon keresztül repatriálták a leányvállalatoknál létrehozott értéket (profitot), ezáltal kikerülve az adófizetési kötelezettségek egyes tagállamokban történő megfizetését. A világ fejlődésével az is érzékelhetővé vált, hogy a cégcsoportok gyakran nagyon változatos céghálókat hoztak létre, amely az egyes nemzetállami adóhatóságok számára átláthatatlanná tette a cégcsoportok működését, szinte teljes mértékben megállapíthatatlanná vált, hogy mely országok, mely leányvállalatai milyen szerepet játszanak az értékteremtésben.

Az OECD- n belül éppen ezért elindult az ún. BEPS (Base erosion and profit shifting) projekt, amelynek 15 akcióprogramja új alapra helyezi az OECD adózási irányelveit. A BEPS célja, hogy megfékezze az agresszív adótervezést, illetve az adóelkerülést, tekintve, hogy a multinacionális vállalkozások az elmúlt években egyre inkább kihasználták a nemzetközi adózásban rejlő kiskapukat, hogy minél kevesebb adóteher mellett végezhessék tevékenységüket. Az OECD BEPS akcióprogramjának riportjai 2015-ben kerültek véglegesítésre. Az OECD BEPS akcióprogramjának végső verzióját az Európai Unió pénzügyminisztereit tömörítő testület is jóváhagyta, az Ecofin döntése nyomán a OECD BEPS akcióprogramok hozta változásokat az uniós jog is harmonizálja.

Kijelenthető, hogy a legjelentősebb változások a transzferárazás területén várhatóak. A BEPS 13. akcióprogramja foglalkozik a transzferár dokumentálással, a dokumentációk kötelező tartalmi elemeivel. A 13. akcióprogram végső riportja egy az egyben az OECD Transzferár Irányelvek újraszövegezett V. fejezetét adja.

[htmlbox Változásfigyeltetés]

 

BEPS hatása a magyar transzferár-szabályozásra

Tekintve, hogy Magyarország mind OECD, mind EU tagállam, így jogharmonizációs kötelezettségének eleget kell tennie, minden tekintetben.

Az OECD BEPS hatására a transzferár dokumentációs kötelezettség jelentősen átalakul, az OECD BEPS 13. akcióprogram által megalkotott szabályozás szerint az alábbi dokumentációs kötelezettségek merülnek, illetve merülhetnek fel az adózóknál:

• masterfile (fődokumentum) dokumentáció, amely a vállalatcsoportra vonatkozóan tartalmaz általánosabb jellegű információt a globális működéséről;

• country file (helyi dokumentum), amely inkább a tranzakciókra és azok részleteire koncentrál; illetve

• ún. „country-by-country” (CbC) jelentés, amely nevéből adódóan a multinacionális vállalatcsoportok végső anyavállalata részére jelentési kötelezettséget ír elő minden országra vonatkozóan, amelyben üzleti tevékenységet folytat, s az adatokat majd automatikus információcsere keretén belül osztják meg egymással az érintett országok adóhatóságai.

A CbC-kötelezettség a magyar adójogban

Magyarország Országgyűlése a 2017. évi XL. törvénnyel beiktatta a 2013. évi XXXVII. (az adó- és egyéb közterhekkel kapcsolatos nemzetközi közigazgatási együttműködés egyes szabályairól) a CbC riportolási kötelezettséget. Alapesetben minden olyan cégcsoport, amelynek konszolidált árbevétele meghaladta a 750 millió eurót a 2015. adóévben, továbbá a végső anyavállalata magyar adójogi illetőségű, az a 2016. adóév vonatkozásában CbC jelentés benyújtására köteles az adóév fordulónapjától számított 12 hónapon belül (naptári éves adózók esetében ez 2017. december 31.). A törvény alapján CbC riport benyújtása egyéb, speciális esetekben is szükség lehet, ezen részletszabályokat jelen cikkünkben részletesen nem ismertetjük. A CbC jelentés benyújtására kötelezett adóalanyok, amennyiben nem tesznek eleget az adóhatóság irányába történő adatszolgáltatási kötelezettségüknek, igen súlyos, akár 20 millió Ft-ig terjedő mulasztási bírsággal sújthatók.

A beérkezett adatokat az adóhatóság továbbítja a másik állam illetékes adóhatóságának. Az adóhatóságok az adatokat az alábbi célok érdekében használhatják fel: a szokásos piaci ár megállapításához, az adóalap-erózió meggátlására, a nyereségátcsoportosításhoz kapcsolódó kockázatelemzési célra. Megjelenik az is a törvényben, hogy az állami adóhatóság a szokásos piaci ár megállapításával összefüggő adó- és adóalap-módosítást nem alapozhatja az automatikus információcsere keretében beérkezett adatokra. Az így beérkezett információkat azonban további adóellenőrzési célból felhasználhatja és ennek eredményeként a csoporttagok adókötelezettségét érintően további megállapítást tehet.

Az adózók adatszolgáltatási kötelezettségüket elektronikus úton, az állami adóhatóság által erre a célra rendszeresített elektronikus űrlapján teljesíthetik. A nyomtatvány száma 16CBC.

 

A jövő 2018-tól

Az NGM kereteiben már folyik az előkészítése és vitája az új szokásos piaci ár meghatározásával összefüggő nyilvántartási kötelezettségről szóló rendeletnek. Az új rendelet tulajdonképpen a már említett OECD BEPS 13. akciótervének (amely egyben az OECD új Transzferár Irányelvek kiadványának V. fejezetének) beépítése a magyar jogba.

Az új dokumentációs szabályok jelentős változást jelentenek a korábbi szabályokhoz, kötelező tartalmi előírásokhoz képest.

Egyrészt megszűnik az önálló nyilvántartás típus. Ezt korábban sok adózó használta, tekintve, hogy az általános adatok (pl.: cégcsoport, adózó szervezeti működése) tekintetében az adózóra bízta, hogy milyen információkat tesz közzé. A korábbi, 2010. évi OECD Transzferár Irányelv is inkább csak példálózó jellegű volt atekintetben, hogy milyen információk ismertetésére kerülhet sor a transzferár nyilvántartásban. A másik ok, amiért nagyon népszerű volt az önálló nyilvántartás, az az, hogy az adózóknak nem kellett a cégcsoportot teljes mértékben felfedni, elegendő volt az ügyletben érintett társaságokat bemutatni. Szakmai tevékenységünk során érzékeltük, hogy több adózó kimondottan nem szeretett volna túl sok információt megosztani a cégcsoportról, a cégcsoportot alkotó cégekről, azok tevékenységéről. Így hiába volt már évek óta a magyar transzferár dokumentálási szabályozás része a fődokumentáció-specifikus nyilvántartás koncepció, az nem terjedt el, az adózók ragaszkodtak a 2003-2011 közötti időszakban kialakult transzferár dokumentációs gyakorlatra épülő önálló nyilvántartások elkészítéséhez. Harmadrészt sok esetben azért sem tértek át az adózók a fődokumentáció-specifikus nyilvántartás koncepcióra, mivel már korábban készültek önálló nyilvántartások, és az új koncepcióra való átallás egyszeri jelentősebb munkát igényelt volna a részükről, illetve tanácsadójuk részéről.

Az új transzferár rendelet – a tervezet szerint – 2018. január 1-től kezdődően lesz hatályos (illetve az adózók dönthetnek úgy is, hogy a 2017. évi transzferárak dokumentálása során már az új szabályozást használják). Mindez azt jelenti, hogy előbb-utóbb minden adózónak felül kell vizsgálnia az eddigi transzferár dokumentálási gyakorlatát. Az új szabályozás alapján a cégcsoportnak vezetnie kell egy fődokumentumot, amely a cégcsoport működését mutatja be általánosságokban. Az egyes országokban működő adózók ún. helyi dokumentumokban mutatják be az ügyleteik árazásának szokásos piaci jellegét. Mind a fődokumentum, mind a helyi dokumentumok esetében sokkal kötöttebb az ismertetendő adatok köre és jellege, már most látható, hogy a dokumentálás jóval nagyobb adminisztrációs teherrel végezhető el, mint ahogy a jelenleg hatályos önálló nyilvántartás, vagy akár a fődokumentum-specifikus nyilvántartás esetében. Mindezek alapján megállapítható, hogy a változó jogszabályok következtében több figyelmet kell majd fordítani a nyilvántartás elkészítésére, az új nyilvántartás jóval részletesebb lesz, jóval több tartalmi elemet követel meg.

Fontos kiemelni, hogy az összehasonlíthatóként kiválasztott vállalkozásokra vonatkozóan készített adatbázis-szűrést (benchmarking study) legalább háromévente, a kiválasztott vállalkozások pénzügyi adatait legalább évente szükséges frissíteni, feltéve, hogy a vállalkozási tevékenységben ezen idő alatt nem következik be olyan változás, amelyet független felek az ár meghatározása során befolyásoló tényezőként vennének figyelembe.

Az összehasonlító adatok keresését egyértelműen rekonstruálható módon kell dokumentálni.

Az új szabályozás alapján a transzferár nyilvántartásoknak a társasági adóbevallásig kell elkészülnie, a szabályozás érdekessége, hogy nem ismeri a módosítási dátumot. A másik érdekesség, hogy a fődokumentációnak nem feltétlenül kell elkészülnie a magyar illetőségű adózó társasági adóbevallásának benyújtásáig. Abban az esetben, ha a fődokumentum a társaságiadó-bevallás határidejéig nem áll rendelkezésre az anyavállalatra vonatkozó eltérő szabályok miatt (pl.: a társasági adó bevallásának határideje eltérő lehet a magyartól), akkor legkésőbb a magyar adózó adóévének utolsó napjától számított 12 hónapon belül kell elkészülni a fődokumentációval. Így előfordulhat, hogy ezen időpontig a magyar adóalany transzferár nyilvántartása csak helyi dokumentációkból áll.

A cikk szerzője Nagy Károly transzferárszakértő és dr. Veress Júlia, a VGD Hungary Kft. adószakértője. A VGD Hungary Kft. az Adó Online szakmai partnere. 

---