Az előleg és az áfa (II. rész)
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Az áfa-törvény értelmében a fizetendő adót az előleg jóváírásakor, kézhezvételekor kell megállapítani. A jóváírt, kézhez vett előleget úgy kell tekinteni, mint ami a fizetendő áfa arányos összegét is tartalmazza. Kétrészes cikkünkben példákon keresztül sorra vesszük az előlegfizetés kapcsán felmerülő áfa-problémákat. A második részben a fordított adózás elá eső ügyletekkel, az egyes határon átnyúló szolgáltatásokkal, az ügylet nem teljesítése miatti előleg-visszatárítéssel és a számlaadási kötelezettséggel foglalkozunk.
Belföldi fordított adózás alá eső ügyletek
Az áfatörvény 142. §-ának hatálya alá tartozó ügyletek előlege után az előleg átvételének, jóváírásának időpontjában nem keletkezik adófizetési kötelezettség, a teljes adóalap után a termék vevőjének, a szolgáltatás igénybevevőjének kell a fizetendő adót megállapítania, mégpedig az áfatörvény 60. § (1)–(3) bekezdése szerint megállapított időpontban.
Hangsúlyozandó ugyanakkor, hogy az áfatörvény 159. § (2) bekezdés a) pontja alapján az adóalanyt számlaadási kötelezettség terheli abban az esetben, ha részére egy másik adóalany előleget fizet. Figyelemmel arra, hogy az áfatörvény a fordított adózás alá tartozó ügylet után adófizetésre kötelezett termékértékesítőt, szolgáltatásnyújtót az áfatörvény 159. § (2) bekezdés a) pontja szerinti számlaadási kötelezettség alól nem mentesíti, az átvett/jóváírt előlegről számlát kell kibocsátania, függetlenül attól, hogy az előleg átvételéhez/jóváírásához adófizetési kötelezettség nem kapcsolódik.
Példa:
- „B” vállalkozás „A” vállalkozástól 200 kg búzát vett 2012. augusztus 26-án, amihez augusztus 10-én 200 előleget fizetett „A” vállalkozásnak, és további 800-at fizetett az „A”-tól augusztus 28-án kapott számla alapján, 2012. szeptember 27-én. Figyelemmel arra, hogy az áfatörvény 60. § (1) bekezdésében meghatározott időpontok közül ebben az esetben a számla kézhezvételének az időpontja (vagyis a 2012. augusztus 28-ai) időpont a legkorábbi, „B” vállalkozásnak 2012. augusztus 28-án keletkezik áfafizetési kötelezettsége, még pedig az 1000 adóalap után 270 áfa.
- „B” vállalkozás az „A” vállalkozással kötött szerződése alapján 200 kg búza vásárol 1000-ért „A”-tól, az 1000 megfizetésére 2012. július 20-án sor kerül, a búza leszállítása 2012. augusztus 26-án történik, a számla kézhezvételének időpontja pedig augusztus 28-a. Ebben az esetben az áfatörvény 60. § (1) bekezdésében meghatározott időpontok közül az ellenérték megtérítésének a napja a legkorábbi, vagyis 2012. július 20-a, így „B” vállalkozásnak 2012. július 20-án keletkezik áfafizetési kötelezettsége, az 1000 adóalap után 270 áfa.
- „B” vállalkozás „A” vállalkozásnak 2012. május 20-án 500, 2012. július 20-án 500 előleget fizetett, búzavásárlásra tekintettel. A búza leszállítására 2012. augusztus 26-án kerül sor, „A” vállalkozás 2012. augusztus 30-án kézhez vett számlája alapján „B” további 260-et fizet szeptember 28-án. Figyelemmel arra, hogy 2012. május 20-án a búza még nem tartozott fordított adózás alá, az ezen a napon kézhez vett előleg után „A” vállalkozásnak keletkezett adófizetési kötelezettsége. A vállalkozásnak a 2012. május 20-án keletkezett adófizetési kötelezettsége 500-nak a 21,26%-a, vagyis 106 áfa (az adóalap 404). „B”-nek augusztus 28-án keletkezett áfafizetési kötelezettsége 760 (vagyis a júliusban fizetett 500 előleg és a még fizetendő 260) adóalap után 205 áfa.
Egyes határon átnyúló szolgáltatások
Az áfatörvény 2012. január elsejétől hatályos 59. § (3) bekezdése értelmében az áfatörvény 59. §-át kell alkalmazni az olyan szolgáltatás igénybevételéhez fizetett előleg esetében is, amely szolgáltatás után az áfatörvény 140. § a) pontja alapján a szolgáltatást igénybevevő az adófizetésre kötelezett, azzal az eltéréssel, hogy ebben az esetben az előleget nem lehet úgy tekinteni, mint amely a fizetendő adót tartalmazza.
Ennek megfelelően az olyan „szolgáltatásimport” esetében, amikor a szolgáltatás teljesítési helyét a főszabály határozza meg, azaz a szolgáltatás az áfatörvény 37. § (1) bekezdésében foglaltaknak megfelelően ott teljesül, ahol a szolgáltatás igénybevevőjének a szolgáltatással legközvetlenebbül érintett letelepedési helye (ennek hiányában lakóhelye, szokásos tartózkodási helye) van, és a szolgáltatás után a szolgáltatás igénybevevője az adófizetésre kötelezett, az előleg fizetése adófizetési kötelezettséget keletkeztet a szolgáltatás igénybevevőjénél (feltéve, hogy az előleg kézhezvétele, jóváírása 2012. január elsején vagy azt követően történt).
Az adó alapja a fizetett előleg. Az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja az előleg átvételének, jóváírásának a napja. Figyelemmel arra, hogy átutalás esetén az előleget fizető félnek az előleg átutalásának időpontjáról van egyértelműen tudomása, abban az esetben, ha az adóbevallása elkészítéséig az előleg jóváírásának a napjáról nem értesül, nem kifogásolható az sem, ha az adófizetési kötelezettsége keletkezési időpontjának az előleg átutalásának a napját tekinti, és ennek megfelelően készíti el az adóbevallását.
Az Európai Közösség (továbbiakban: Közösség) másik tagállamában adószámmal rendelkező adóalanytól igénybevett – az áfatörvény 37. § (1) bekezdés hatálya alá tartozó – szolgáltatás előlegét a szolgáltatás után adófizetésre kötelezett belföldi adóalanynak nemcsak az áfa bevallásában kell szerepeltetnie, hanem az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 8. számú melléklet 1. A) f) pontja alapján az összesítő nyilatkozatban is fel kell tüntetnie. A belföldi adóalany által nyújtott, az áfatörvény 37. § (1) bekezdése alapján a Közösség másik tagállamában teljesülő szolgáltatás előlegét az áfabevallás tájékoztató adatai között és az Art. 8. számú melléklet 1. A) e) pontja alapján az összesítő nyilatkozatban kell szerepeltetni.
A Közösség területén kívüli adóalanytól igénybevett, az áfatörvény 37. § (1) bekezdése alapján belföldön teljesülő szolgáltatásnak az előlegét (és annak adóját) a szolgáltatás után adófizetésre kötelezett belföldi igénybevevőnek csak az áfabevallásában kell szerepeltetnie. Amennyiben a szolgáltatásnyújtás az áfatörvény 37. § (1) bekezdése alapján harmadik országban teljesül, a szolgáltatásnyújtó belföldi adóalanynak az általa nyújtott szolgáltatás előlegét csak az áfabevallás tájékoztató adatai között kell szerepeltetnie.
Előleg visszatérítése az ügylet teljesítésének hiánya miatt
Az áfatörvény 78. § (3) bekezdése alapján az áfatörvény 77. § szerinti adóalap-csökkenést eredményező esetekben a bevallott adót csökkentő tételt az adóalany jogosult abban az áfabevallásában figyelembe venni fizetendő adót csökkentő tételként, amelynek az adómegállapítási időszakában a helyesbítő, illetve érvénytelenítő számláját a vevője, a szolgáltatás igénybevevője rendelkezésére bocsátotta. Figyelemmel arra, hogy az áfatörvény 77. § (2) bekezdés a) pontja tartalmazza azt az esetet is, amikor az adó alapja utólag azért csökken, mert a teljesítés hiánya miatt az előleget – részben vagy egészben – visszafizetik, az előleg visszatérítésére is az áfatörvény 78. § (3) bekezdése alkalmazandó.
A teljesítés hiánya miatt visszafizetett előleg kapcsán megemlítendő, hogy az előleg visszafizetéseként értékelendő az olyan eset is, amikor az előlegként megfizetett összeg megtérítésének jogcíme megváltozik (így pl., amikor foglaló kártérítéssé minősül át, vagy pl. egy ingatlan visszatérítendő előlegét a felek egy másik ingatlan előlegeként ismerik el). Megjegyzendő továbbá, hogy az áfatörvény 77. § (2) bekezdés a) pontjába az előleg részbeni visszafizetésére való utalás az áfatörvény 2012. január elsejétől hatályos módosításával került be. Ezzel a módosítással azonban nem bővült azoknak az eseteknek a köre, amelyekre az áfatörvény 78. § (3) bekezdése alkalmazandó, a módosítás pusztán egyértelművé tette az előlegre vonatkozó szabályt. Olyan esetben, amikor például 250 pár cipő adásvételéhez kapcsolódóan 1600 előleg fizetése történt, de a felek között csak 100 pár cipő adásvétele valósult meg 1200 adót is tartalmazó értékben, s így az előleg összege meghaladta az adásvétel bruttó ellenértékét, a vevőnek visszafizetett előlegrész tekintetében 2012. január elsejét megelőzően is az áfatörvény 78. § (3) bekezdése volt alkalmazandó.
Az előleg után adófizetésre kötelezett adóalanytól eltérő adóalanynak, aki a megfizetett előleg adóját (részben vagy egészben) levonásba helyezte, nem az áfatörvény 78. § (3) bekezdését kell alkalmazni abban az esetben, ha a teljesítés hiánya miatt az előleg teljes vagy részbeni visszatérítésére kerül sor. Ennek az adóalanynak az áfatörvény 132. § (2)–(3) bekezdéseiben foglaltak szerint kell eljárnia. Figyelemmel arra, hogy az előleg visszatérítése miatt az előlegre tekintettel levonható adó összege csökken, az adóalanynak a visszatérített előlegre jutó adóval növelnie kell a fizetendő adóját, mégpedig abban az adómegállapítási időszakban, amelyben az előlegszámlát helyesbítő, illetve érvénytelenítő számla a rendelkezésére áll (de nem később a helyesbítő, illetve érvénytelenítő számla kibocsátásának hónapját követő hónap 15. napjánál).
|
Példa:
„A” adóalany 2012. augusztus 5-én 250 pár cipőre 1600 előleget kapott „B”-től, az 1600 előlegből 1260 az adóalap, és 340 az adó. „A” adóalany 2012. szeptember 3-án 100 pár cipőt adott el „B”-nek 1200 bruttó értékben, melyből az adóalap 945, adó pedig 255. Tekintettel arra, hogy az előleget fizető „B” adóalany a forgalom visszaesésére tekintettel a további 150 pár cipőre nem tartott igényt, és az előlegben részesülő „A” adóalany az alapanyag-beszállítás csúszása miatt a 150 pár cipő értékesítését nem is tudta volna teljesíteni, a felek az előleg összegéből fel nem használt 400 (ebből 315 az adóalap, és 85 az adó) visszafizetésében állapodtak meg. A adóalany szeptember 5-én 400-at visszautalt „B”-nek. Az előlegszámlát módosító okiratot „B” szeptember 6-án vette át.
Az adófizetési kötelezettség „A”-nál a következők szerint alakul:
- az augusztus havi bevallásában az előleg átvételére tekintettel 340 fizetendő adó szerepel;
- a szeptember havi bevallásában a visszafizetett előlegre tekintettel a fizetendő adóját 85-tel csökkenti;
- vagyis az ügylet után teljesített fizetendő adója 340 – 85, azaz 255.
Az adófizetési kötelezettség „B”-nél a következők szerint alakul:
- az augusztus havi bevallásában az általa fizetett előleg 340 adóját levonásba helyezi;
- a szeptember havi bevallásában a visszatérített előlegre tekintettel 85-tel növelnie kell a fizetendő adóját;
- az ügylet után általa levonható adó –340 + 85, azaz –255.
|
Számlaadási kötelezettség
Az áfatörvény számlázásra vonatkozó X. fejezetének a rendelkezései szerint az adóalany részére, valamint a nem adóalany jogi személy részére az előlegről számlát kell kibocsátani. Az előlegről számlát kell kibocsátani akkor is, ha az előleget fizető fél nem adóalany, és az előleg összege 900 000 forint vagy azt meghaladó összeg (függetlenül attól, hogy az előleget fizető fél a számla kibocsátását kéri-e). A nem adóalany (ide nem értve a nem adóalany jogi személy) által fizetett, 900 000 forint alatti összegről akkor kell számlát kibocsátani, ha az előleget fizető fél a számla kibocsátását kéri.
Amennyiben az előleg összege nem éri el a 900 000 forintot, és az előleg nem adóalany fizetője (ide nem értve a nem adóalany jogi személyt) számla kibocsátását nem kéri, az előleg jogosultját az előleg tekintetében nyugtaadási kötelezettség sem terheli. Ez azonban nem jelenti azt, hogy a megfizetett előlegről nem készül bizonylat. Az előleget átadó fél az átutalást a pénzintézet által kiállított bizonylattal tudja igazolni, készpénz-átutalási megbízással (sárga csekkel) történő fizetés esetén a feladóvevénnyel igazolható a fizetés, készpénz átadása esetén pedig a pénz átadása/átvétele jellemzően az átvevő által kiállított számviteli bizonylattal igazolható. Az előleget átvevő félnél a számára átutalt, illetve sárga csekken befizetett összeget pénzintézeti, illetve postai bizonylat igazolja, a készpénz átvételét pedig jellemzően az átvevő által kiállított számviteli bizonylat.
Az előlegről kibocsátott számlának annak a termékértékesítésnek, szolgáltatásnyújtásnak az adatait kell tartalmaznia, amelynek az ellenértékébe az előleg beszámítandó [áfatörvény 159. § (3) bekezdés]. Az előlegről kibocsátott számlán az áfatörvény 169. § g) pontjában foglaltakból következően az előleg átvételének, jóváírásának a napját is szerepeltetni kell, ha annak időpontja eltér a számlakibocsátás időpontjától. Amennyiben a számlát pl. az előleg átvételét/jóváírását megelőzően bocsátják ki, és a számla adataiból megállapítható előlegátvételi/-jóváírási időpont a ténylegestől eltér, a számlának ezt az adatát számlával egy tekintet alá eső okirattal kell javítani.
Természetesen számlával egy tekintet alá eső okirattal az előlegszámla adattartalma egyéb indok alapján is módosítható. Az előlegszámla adattartalmának módosítása szükséges például olyan esetben is, ha az előlegszámla kibocsátásakor ismert körülmények alapján az előlegszámla adómentes termékexportra tekintettel nem tartalmaz adót, a terméket azonban nem léptetik ki harmadik ország területére, mert a vevő a vásárolt terméket belföldön fogja használni, hasznosítani. Ilyen esetben, az előleg jogosultjának előlegszámla adattartalmának módosítása mellett célszerű az előleg átvételének/jóváírásának a napját is tartalmazó adómegállapítási időszakra vonatkozó adóbevallása tekintetében önellenőrzést végeznie, és az előleg adóját megfizetnie.
Az áfatörvény nem tartalmaz különös előírást arra vonatkozóan, hogy pontosan hogyan kell az előleggel érintett ügyletről a „végszámlát” kiállítani. Az áfatörvényben meghatározott kötelezettségek teljesítéséhez (és az adólevonási jog érvényesítéséhez) minden olyan adóigazgatási azonosításra alkalmas „végszámla” megfelelő lehet, amely az áfatörvény 169. §-a – és egyéb rendelkezései – szerinti adatokat tartalmazza, s amelynek alapján az adókötelezettség egyértelműen megállapítható. A „végszámla” kiállításakor figyelembe kell venni, hogy az áfatörvény 169. §-a alapján a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás adóalapját és adóját kell tartalmaznia, melyek összegébe beleérthető az előleg összege is. A termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítésével összefüggésben azonban csak az ügylet adóalapjának az adót nem tartalmazó előleggel csökkentett összegét terhelő adója tekintetében keletkezik adófizetési kötelezettség (és adólevonási jog) minden olyan esetben, amikor az előleg átvételekor/jóváírásakor adófizetési kötelezettség keletkezett. Az előzőekre tekintettel, a „végszámlában” célszerű az ügylet teljes adóalapját és adóját szerepeltetni, és kimutatni, hogy az előlegre vonatkozóan, az ügylet teljesítéséhez kapcsolódóan még milyen összegű adóalap után mennyi adó tekintetében keletkezett még adófizetési kötelezettség.
Az áfatörvény eltérő rendelkezése hiányában elfogadható az is, ha 100%-os előleg fizetése esetén egy számla tölti be az előlegszámla és a „végszámla” funkcióját, ebben az esetben azonban a számlának nemcsak az előleg átvételének/jóváírásának az időpontját kell egyértelműen tartalmaznia, hanem az ügylet teljesítési időpontját is. Természetesen abban az esetben, ha a teljesítés adatai a 100%-os mértékű előleg fizetéséhez kapcsolódóan kiállított számla kibocsátását követően módosulnak, a számla adatait számlával egy tekintet alá eső okirattal módosítani kell.
A cikk első részét itt olvashatja
