Az IFRS-ek szerinti társasági adózás 2018-as aktualitásai
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
A 2018-as tavaszi adócsomag az IFRS-ek szerinti adózókra vonatkozóan is tartalmaz változásokat. Bevezették a komponensek szerinti adózási értékcsökkenést és a nulla értékű eszközök értékcsökkenésének folytatását. Az IFRS 9 kapcsán új módosító tételt kell alkalmazni, és eltöröltek egy áttérési adatszolgáltatási kötelezettséget. Az Adó szaklap írása.
1. Komponens alapú adózási értékcsökkenési leírás
Az „IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések” című standardban a 43-47. pontokból kiolvasható, hogy az összetett eszközök értékcsökkentésének fő elve az egyes részek eltérő hasznos élettartama. A 43. pont kimondja, hogy az ingatlanok, gépek és berendezések tételének minden olyan részét, amely jelentős értéket képvisel a tétel teljes bekerülési értékéhez képest, külön kell értékcsökkenteni. A 44. pont alapján a gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételére vonatkozó kezdeti megjelenített összeget az eszköz jelentős részeire felosztja, és ezeket a részeket elkülönítve értékcsökkenti. Az IFRS-eknek ezt az értékcsökkentési rendszerét hívják komponens szerinti számvitelnek.
A komponens szerinti számvitelben az aktivált összetett eszköz a pénzügyi kimutatásokban egy egységes eszköz, azonban az értékcsökkenés megállapításához valamennyi jelentős értékkel bíró és eltérő hasznos élettartamú részeket külön kell választani és az értékcsökkenést külön megállapítani. Az egyes komponensekre a hasznos élettartam, maradványérték, leírási módszer külön-külön meghatározásra kerül.
Tekintettel arra, hogy az eszköz egy egység, ezért a társasági adózási értékcsökkenést a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) idén nyári módosítását megelőzően ezen egységre vetítve kellett meghatározni. Így az a helyzet állt elő, hogy a számviteli és az adózási értékcsökkenés alapjául szolgáló dolog tartalmilag eltérő lehetett. 2018. júliusától új rendelkezés szabályozza, hogy a tao-törvény szerinti értékcsökkenési leírást komponensenként külön-külön és nem az összetett eszközre egyben kell meghatározni. Ennek feltétele, hogy a komponensek a főbb gazdasági jellemzőik alapján egymástól eltérőek legyenek, továbbá, hogy az IFRS-ek szerint a komponensek bekerülési értéke, hasznos élettartama, maradványértéke, leírási módszere külön-külön meg legyen határozva, valamint a komponensek az adózási értékcsökkenési kulcsokba besorolhatóak legyenek. A rendelkezés a Tao tv. 18/C. § (9c) bekezdésében (2018. július 26-ától hatályos új előírás) található. E szerint az IFRS-ek szerinti adózó az IFRS-ek szerinti beszámolóban egységesen kimutatott összetett eszközre vonatkozóan a Tao tv. 1. számú és a 2. számú mellékletét az összetett eszközt alkotó egyes komponensekre alkalmazza, feltéve, hogy a komponensek a főbb gazdasági jellemzőik alapján egymástól eltérőek, továbbá az IFRS-ek szerint a komponensek bekerülési értéke, hasznos élettartama, maradványértéke, leírási módszere külön-külön meghatározott, valamint a komponensek a Tao tv. 1. számú és a 2. számú melléklete alapján besorolhatóak.
Fontos kiemelni, hogy ez a tao-törvényi rendelkezés nem adózói választáson alapul, hanem ha a tényállás teljesül, akkor minden esetben e szerint kell eljárni. Ha viszont a feltételek nem teljesülnek, akkor a komponensek szerinti számvitel esetén az adózási értékcsökkentést az egységes eszközre vetítve kell meghatározni.
A rendelkezés alapján tehát az adózási értékcsökkenést is komponensek szerint kell megállapítani, de csak akkor, ha az adott konkrét tényállás a Tao tv. 18/C. § (9c) bekezdésben felsorolt feltételeknek megfelel. A feltételek első négy eleme az IFRS-ek alapján eleve adottság, ezért a gyakorlatban feltehetően az utolsó feltétel teljesítése válik a kritikus ponttá. Amennyiben az egyes részek, komponensek a Tao tv. 1. számú és a 2. számú mellékletében szabályozott besorolási rendbe nem illeszthetőek be, akkor a komponensek szerinti adózási értékcsökkenés nem alkalmazható. Az IAS 16 standard 46. pontja alapján az elkülönült részeken felül fennmaradó részt, amely tartalmazza az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele egyedileg nem jelentős részeit, külön kell értékcsökkenteni, szükség esetén közelítési technika alkalmazásával. Az új szabály alapján minden résznek besorolhatónak kell lennie, azaz a fennmaradó résznek is. Elképzelhető olyan eset, hogy a fennmaradó rész vegyes összetételű dolog lesz, amelynek a mellékletek szerinti besorolása nem lehetséges, és ez fogja megakadályozni a komponensek szerinti adózási értékcsökkenés alkalmazását.
A negyedik feltételből következik az is, hogy a Tao tv. 18/C. § (9c) bekezdése lényegében elsődleges a 18/C. § (9a) bekezdéssel szemben. A Tao tv. 18/C. § (9a) bekezdése értelmében, amennyiben az IFRS-ek szerinti adózó immateriális jószágának, tárgyi eszközének az adóalapnál érvényesíthető értékcsökkenése a Tao tv. 1. számú és a 2. számú melléklet szerint nem határozható meg, akkor ezen eszköz értékcsökkenése az IFRS-ek szerint elszámolt értékcsökkenéssel megegyező összegben érvényesíthető az adóalapnál. Mivel a Tao tv. 18/C. § (9c) bekezdés feltételként megköveteli a Tao tv. 1. számú és a 2. számú melléklet szerinti besorolhatóságot, ezért a Tao tv. 18/C. § (9a) bekezdése komponensek szerinti adózás esetében nem alkalmazható. Mindez azonban nem jelenti azt, hogy a komponensek szerinti adózás esetén a számviteli és az adózási értékcsökkenés adott esetben ne egyezne meg, hiszen vannak olyan eszközök, ahol ez a törvényi előírásból eredően fennállhat (például az immateriális javak többségénél), vagy a számviteli leírási kulcs éppen annyi, mint az adózási leírás kulcsa.
Az új rendelkezés 2018. július 26-ától hatályos, átmeneti rendelkezés nem tartozik hozzá. Ennek következtében a naptári éves adózók a komponens szerinti adózási értékcsökkenést első alkalommal a 2019. január 1-jén kezdődő adóévük adókötelezettsége meghatározása során kötelesek alkalmazni. A naptári évtől eltérő üzleti év esetében már 2018-ban elkezdődik a rendelkezés alkalmazása, ha az üzleti év kezdő napja a hatálybalépés napját követi.
Az IAS 16 standard a komponensek szerinti értékcsökkenésre példaként hozza fel a repülőgépet, amely esetében helyénvaló lehet a géptestet és motorokat elkülönítve értékcsökkenteni. Egy összetett gép esetében is elképzelhető, hogy maga a géptest, motor, elektronika, számítástechnikai berendezés olyan részek, amelyek értéke jelentősen eltér és más-más hasznos élettartammal rendelkeznek. Ezen esetekben, feltéve, hogy a részek a tao-törvény mellékletei szerint besorolhatóak, az adózási értékcsökkenést az egyes részekre külön-külön kell megállapítani.
2. Nulla értékű eszközök értékcsökkenése
A Tao tv. 18/C. § (4h) bekezdése mint új rendelkezés kimondja, ha a Tao tv. 1. számú melléklet 5. pontja hatálya alá tartozó, az áttérés első napját megelőző napon nyilvántartott eszközök könyv szerinti értéke nullára csökkent, de a számított nyilvántartási értéke pozitív, akkor az IFRS-ek szerinti adózó a különbözettel választása szerint csökkentheti az adózás előtti eredményét a könyv szerinti érték nullára csökkenését követő 3 adóévben, egyenlő részletekben. Az e rendelkezés alapján adóévenként levont összeget az adóalapnál érvényesített értékcsökkenési leírásnak kell tekinteni. Amennyiben a 3 adóév során az eszköz kivezetésre kerül, a kivezetés adóévében a kivezetésre vonatkozó rendelkezések szerint kell eljárni.
Az IFRS-ekre történő áttéréskor az adózó az IFRS-eknek megfelelően állapítja meg az áttéréskor meglévő eszközeinek bekerülési értékét, könyv szerinti értékét és értékcsökkenési leírását. Ezek a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény szerint ugyanezen jogcímeken meghatározott értékektől eltérhetnek. Az eltérés a Tao tv. 1. számú melléklet 5. pontja hatálya alá tartozó eszközök esetében (amelyeknél az adóalapban a számviteli értékcsökkenés összege érvényesül, mint például az immateriális jószágok többsége) azt eredményezheti, hogy az adózási számított nyilvántartási érték még nem fogyott el, amikor az IFRS-ek szerinti értékcsökkenéssel (tekintve, hogy az áttérést úgy kell kivitelezni, mintha a gazdálkodó korábban is az IFRS-ek szerinti beszámolót készített volna) az eszköz már teljes mértékben leírásra került. A nulla könyv szerinti értékű eszközre számviteli értékcsökkenést elszámolni nem lehet, ennek hiányában – az új rendelkezés nélkül – az adózási értékcsökkenést sem lehetne folytatni. Végeredményben a számított nyilvántartási értéket a kivezetéskor lehetne az adóalapban figyelembe venni. Ebben a rendszerben a teljes bekerülési érték érvényesül az adóalapban, azonban a számviteli és az adózási értékcsökkenés időzítése eltérő. Ha az eszköz hosszú időn keresztül a könyvekben marad, akkor fennállhat, hogy az időbeli eltérés jelentős mértékűvé válik.
Az új rendelkezés alapján adózói választás szerint 3 adóév alatt lehetőség lesz a számviteli könyv szerinti érték nullára való csökkenése adóévét követő év első napján fennálló adózási számított nyilvántartási érték adózási értékcsökkenési leírásként történő érvényesítésére. Ezáltal a számított nyilvántartási érték nem az eszköz kivezetésekor, hanem a 3 adóév alatt érvényesül az adóalapban. Amennyiben a 3 adóév alatt az eszköz kivezetésére kerül sor, akkor e választás helyett vissza kell térni a kivezetéskor alkalmazandó általános módosító tételhez.
Kiemelendő, hogy a lehetőség kizárólag a könyv szerinti érték nullára csökkenését követő évben megtett választás alapján áll rendelkezésre, csak az áttérő adózók áttérést megelőző napon nyilvántartott eszközeire és azok közül sem minden tárgyi eszközre és immateriális jószágra, hanem csak azokra, amelyek a Tao tv. 1. számú melléklet 5. pontja hatálya alá tartoznak.
Ez az új rendelkezés is 2018. július 26-ától hatályos, átmeneti rendelkezés ehhez sem tartozik. Következésképpen a naptári éves adózók első alkalommal a 2019. január 1-jén kezdődő adóévük adókötelezettsége meghatározása során választhatják a szabály alkalmazását azon eszközeikre, amelyeknek a könyv szerinti értéke a 2018. adóévben nullára csökkent. A naptári évtől eltérő üzleti éves adózók esetében már 2018-ban elkezdődhet a rendelkezés alkalmazása.
Lipták Virág cikkében, amely az Adó szaklap 2019/5. számában jelent meg, a fentieken túl olvashat még a saját részvényre vonatkozó korrekciós tételről és az adatszolgáltatási kötelezettség szabályainak változásáról. Az Adó szaklapot itt rendelheti meg.
