Cégcsoportok adótervezése, cégstruktúrák és megoldások – 3. rész
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
A cégcsoportokról szóló cikksorozatunk harmadik részében példákkal áttekintjük, hogyan téríthetik el a cégcsoport tagok egymás között az adóalapjukat, miért fontos ezzel foglalkozni és milyen következményei lehetnek a piaci ártól eltérő ár alkalmazásának.
A cégcsoportokban résztvevő vállalkozásokat speciális előírások érintik az adózás területén akkor, ha közöttük vannak kapcsolt vállalkozások. Bár egy cégcsoportnál feltételezhetjük, hogy a benne résztvevő cégek egymástól nem függetlenek, mert azokat általában egy magánszemély vagy magánszemélyek egy bizonyos köre hozza létre. Mégis a magyar adójog (összhangban a nemzetközi előírásokkal) alkotott egy külön fogalmat arra vonatkozóan, hogy két vállalkozás mikor minősül egymás kapcsolt vállalkozásának.
Mindez azért fontos, mert a fogalomnak megfelelő vállalkozások, egyéb szervezetek egymás között megvalósuló gazdasági eseményeit, tranzakcióit az adóhatóságok vizsgálhatják. Erre azért van szükség, hogy ne valósulhasson meg kettős adóztatás vagy adóelkerülés. Az adóelkerülés tipikus esete valósul meg, ha a jövedelmet egy olyan országbeli adózóhoz csoportosítják át a cégcsoporton belül, ahol alacsony az adó kulcsa, annak érdekében, hogy a jövedelmet alacsonyabb adó terhelje. Nézzünk meg erre egy példát!
Egy svédországi vállalat alapított Magyarországon egy leányvállalatot, mely a 100%-os tulajdonában áll. A svéd vállalat terméket értékesített a magyar vállalata részére 100 000 EUR értékben, a költségei 70 000 EUR-t tettek ki. A termékek nagykereskedelmi piaci ára 150 000 EUR. A magyar vállalat 200 000 EUR értéken adta tovább ezeket a termékeket a magyar piacon független felek részére, ez a kiskereskedelmi piaci ár.
A svéd vállalat a 100 000-70 000=30 000 EUR után 22%-os adókulccsal fizetett társasági adót, mely 6600 EUR-nak felel meg. A magyar vállalat a nyeresége (100 000 EUR) után fizetett társasági adót, mely a jelenlegi 9%-os adókulccsal 9000 EUR-nak felel meg.
Ha a svéd vállalat nem a nagykereskedelmi piaci ár alatt, hanem a nagykereskedelmi piaci áron értékesítette volna a termékeit a leányvállalatának, akkor 150 000-70 000=80 000 EUR után fizetett volna 22%-os társasági adót, mely 17 600 EUR lett volna. A magyar vállalat pedig 200 000-150 000=50 000 EUR nyereség után fizetett volna 9%-os társasági adót, mely 4500 EUR lett volna.
Összes adóteher a cégcsoportban:
Piaci ár alatti értékesítés esetén: 6600+9000=15 600 EUR
Piaci áron történő értékesítés esetén:: 17 600+4500=22 100 EUR
Összesített adóhiány: 22 100-15 600= 6500 EUR
Látható tehát, hogy amennyiben a felek a cégcsoportban nem piaci áron számolnak el egymással, akkor eltérő összegben fizettek adót a példa szerint, és jelen esetben kevesebbet. Ha ennek az árazási metódusnak az volt a célja, hogy a felek elkerüljék az adót, és nem tudják bizonyítani, hogy a közöttük alkalmazott 100 000 EUR-nak megfelelő ár piaci ár volt, akkor az adóhatóságok a vállalatokat az adóalapjuk kiigazítására kötelezhetik. Ez azt jelenti, hogy a vállalkozásoknak úgy kell megfizetniük az adót, mintha a piaci áron számoltak volna el egymással.
Ha azonban a felek képesek bizonyítani és alátámasztani, hogy a közöttük alkalmazott ár megfelel a szokásos piaci árazás elveinek, akkor nem merülhet fel adóalap-kiigazítási kényszer és adóhiány sem keletkezik. Például bemutatják, hogy a svéd vállalkozás független partnereinek is értékesített hasonló feltételekkel termékeket olyan egységáron, amilyen egységáron a magyar leányvállalatának. Ezt a bizonyítást vagy alátámasztást hívjuk transzferár nyilvántartásnak.
A transzferár pedig az az ár, amelyen kapcsolt vállalkozások egymás között elszámolnak (nevezhetjük elszámoló árnak is), ami – ahogy láthattuk – nem feltétlenül egyezik meg a szokásos piaci árral. A felek között érvényes a szerződéses szabadság, tehát a nem független vállalkozások természetesen elszámolhatnak egymással a piaci ár alatti vagy éppen feletti áron is, de arra kell figyelniük, hogy az adóalapjukat viszont a piaci ár alapulvételével állapítsák meg.
Ez egy kétirányú kiigazítás, ami tehát lehet adóalap csökkentés és lehet adóalap növelés is. A magyar adójogban ez a kiigazítási kötelezettség több helyen is megjelenik. A legfontosabb előírást az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 1.§. (8) bekezdésében találjuk meg:
„A szokásos piaci ártól eltérő szerződési feltételeket alkalmazó kapcsolt vállalkozások ügyleteit adózási szempontból a szokásos piaci ár alapulvételével kell minősíteni. Nem alkalmazható e rendelkezés, ha a kapcsolt vállalkozások magatartása megfelel a független felektől az adott esetben elvárható piaci magatartásnak.”
Elmondható tehát, hogy minden gazdasági eseményt, ami kapcsolt vállalkozások között valósul meg, a szokásos piaci ár alapulvételével kell minősíteni, és ez által minden adónem kiszámításakor figyelembe kell vennünk, hogy ha eltérés van az alkalmazott ár (transzferár) és a szokásos piaci ár között, akkor lehetséges, hogy adóalapot kell módosítani.
A legmarkánsabban ez a társasági adó törvényben jelenik meg, de találkozhatunk ilyen előírásokkal az iparűzési adó, illetve az áfa, eva, stb. adónemek esetében is.
Mit ír elő a társasági adó törvény? A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény 18.§. (1) bekezdése fogalmazza meg az adóalap módosítási szabályokat.
[htmlbox Változásfigyeltetés]
„Amennyiben a kapcsolt vállalkozások egymás közötti szerződésükben, megállapodásukban (általános forgalmi adó nélkül számítva) magasabb vagy alacsonyabb ellenértéket alkalmaznak annál, mint amilyen ellenértéket független felek összehasonlítható körülmények esetén egymás között érvényesítenek vagy érvényesítenének (a továbbiakban: szokásos piaci ár), a szokásos piaci ár és az alkalmazott ellenérték alapján számított különbözetnek megfelelő összeggel az adózó – az e törvényben előírt más, az adózás előtti eredményt növelő vagy csökkentő jogcímektől függetlenül – adózás előtti eredményét
a) csökkenti, feltéve, hogy
aa) az alkalmazott ellenérték következtében adózás előtti eredménye nagyobb, mint a szokásos piaci ár alkalmazása mellett lett volna,
ab) a vele szerződő kapcsolt vállalkozás belföldi illetőségű adózó, vagy olyan külföldi személy (az ellenőrzött külföldi társaság kivételével), amely az illetősége szerinti állam jogszabályai szerint társasági adónak megfelelő adó alanya,
ac) rendelkezik a másik fél által is aláírt okirattal, amely tartalmazza a különbözet összegét; és
ad) rendelkezik a másik fél nyilatkozatával, amely szerint a másik fél a különbözet összegét (a másik félre vonatkozó jog szerinti szokásos piaci ár elve alapján meghatározott összeget) figyelembe veszi (vette) a társasági adó vagy annak megfelelő adó alapjának meghatározása során;
b) növeli (kivéve, ha vele magánszemély nem egyéni vállalkozóként kötött szerződést), ha az alkalmazott ellenérték következtében adózás előtti eredménye kisebb, mint a szokásos piaci ár mellett lett volna.”
Láthatjuk, hogy az adóalap csökkentés egy lehetőség az adózó számára, és alkalmazása számos feltételhez kötött, míg az adóalap növelés kötelező, függetlenül attól, hogy a másik fél csökkentette-e a saját adóalapját.
Nézzünk erre meg egy példát, amely két belföldi kapcsolt vállalkozás között valósult meg!
Egy magyar „A” Kft-nek a tulajdonosa 50-50%-ban a Férj és a Feleség. Egy szintén magyar „B” Kft-nek a tulajdonosa 70-30%-ban a Férj testvére és annak a Felesége. Az „A” Kft-ben tehát közeli hozzátartozók szerepelnek, így 100%-ban a Család tulajdonolja azt. A „B” Kft-ben is közeli hozzátartozók szerepelnek, így 100%-ban a Másik Család tulajdonolja azt. Viszont az „A” Kft-ben szereplő Férj és a „B” Kft-ben szereplő Férj testvére is egymás közeli hozzátartozói, tehát mindkét cég felett közeli hozzátartozók dönthetnek, így egymás kapcsolt vállalkozásainak minősülnek.
„A” Kft. tulajdonában áll egy társasház, melyből 100 négyzetmétert bérbe ad „B” Kft. részére, 4000 Ft+áfa/hó/nm áron. „A” Kft. a társasházból 80 négyzetmétert bérbe ad egy független cég részére, 6000 Ft+áfa/hó/nm áron. Láthatjuk, hogy „A” Kft. a „B” Kft-nek piaci ár alatt adja bérbe az ingatlant (feltételezzük, hogy a bérbeadási feltételek nem különböznek olyan mértékben egymástól a kapcsolt vállalkozás és a független cég esetében, mely az árak eltérését indokolná).
„A” Kft. esetében az adóalap növelési kötelezettség: 100 nm*2000 Ft+áfa/hó=2 400 000 Ft/év. Az „A” Kft-nek nincs választási lehetősége, a társasági adóalapját (és az iparűzési adóalapját) meg kell növelnie 2,4 millió Ft-tal. Ha ezt nem teszi meg, akár ennek 50%-áig terjedő adóbírságot is kiszabhat rá az adóhatóság.
A „B” Kft. pedig csökkentheti a társasági adóalapját (és az iparűzési adó alapját) szintén 2,4 millió Ft-tal, de ehhez rendelkeznie kell az „A” Kft. által is aláírt okirattal, amely tartalmazza a különbözet összegét, és 2018-tól rendelkeznie kell az „A” Kft. nyilatkozatával, amely szerint az „A” Kft. a különbözet összegét figyelembe veszi a társasági adó vagy annak megfelelő adó alapjának meghatározása során.
Cikksorozatunkat folytatjuk.
A cikk szerzője Lakatos Zsuzsa, transzferár- és adószakértő, Tax Revolutions Kft.
