Külföldi fióktelep után a forrásállamban fizetendő társasági adó érvényesítése Magyarországon I.
Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Napjaink globalizálódó világában egyre gyakrabban találkozhatunk olyan magyar gazdasági társaságokkal, amelyek nemcsak belföldön, hanem határainkon túl is jelen vannak szolgáltatásaikkal vagy termékeikkel, és teszik ezt olyan módon, hogy külföldi fiókteleppel rendelkeznek. Ilyen adóalanyoknál a szokásos adóalap korrekciós tételek alkalmazása mellett speciális adókockázatot jelent, hogy a külföldi fióktelep után az adott célországban is társasági adófizetési kötelezettség terheli őket, amelyet valamilyen módon el szeretnének számolni a magyar társasági adófizetési kötelezettségük csökkentéseként. A BDO Magyarország cikksorozata példákon keresztül mutatja be, hogyan is történhet mindez.
Elöljáróban szeretnénk hangsúlyozni, hogy adott esetben már az is bizonytalanságot okozhat, hogy egy külföldi jelenlét jelenti-e egyben azt is, hogy a magyar társaságnak telephelye keletkezik az adott célállamban. Fióktelepek esetében a kérdés megválaszolása viszonylag egyszerűbb, hiszen általában a kettős adóztatás elkerüléséről szóló nemzetközi egyezmények és az OECD Modellegyezménye is egységes abban a kérdésben, hogy a külföldi fióktelep a társasági adó szempontjából egyben külföldi telephelyet is jelent a vállalkozásnak.
Egyéb esetben – amikor nem beszélhetünk fióktelepről – a konkrét állammal kötött kettős adóztatást elkerülő nemzetközi egyezmény, ennek hiányában pedig a Tao. törvény fogalom-meghatározása alapján állapítható meg, hogy a külföldi jelenét keletkeztet-e társasági adó szempontjából telephelyet vagy sem. Ennek megfelelően a telephely egy tágabb kategória, mint a fióktelep, és olyan térben és időben is állandó üzleti helyet jelent, amelyen keresztül a vállalkozás gazdasági tevékenységet fejt ki. A telephely tehát megköveteli:
- a térbeli állandóságot,
- az időbeli állandóságot, és
- a gazdasági tevékenység végzését.
Ahogyan a bevezető részben kifejtettük, a külföldi fióktelepek nagy bizonyossággal jelentenek külföldi telephelyet is a társasági adó szempontjából. A külföldi szabályok a magyar törvényekhez hasonlóan általában megkövetelik a fióktelepek cégbírósági bejegyzését, illetve a célország számviteli szabályainak megfelelő könyvvezetési kötelezettséget is.
Ugyanakkor a magyar társaságnak a magyar számviteli szabályok szerint könyvelnie kell minden olyan gazdasági eseményt, amely hatással van eszközeire illetve forrásaira, így a magyar könyvekben szerepeltetnie kell a külföldi fióktelephez köthető gazdasági eseményeket is, mégpedig a magyar számviteli szabályoknak megfelelően.
A forrásállamban a fióktelep természetesen az ottani számviteli szabályoknak megfelelően számított adózás előtti eredménye, illetve adóalapja után lesz köteles a társasági adó fizetésére. Ez ugyanakkor nem jelenti azt, hogy ezen eredményét, társasági adóalapját vagy fizetendő adóját lehetne figyelembe venni a társaság magyar társasági adófizetési kötelezettségének megállapítása során.
Szeretnénk továbbá hangsúlyozni, hogy a külföldön megfizetett adó egy régebbi szabályozással szemben már hosszabb ideje mind az Sztv., mind a Tao. törvény alapján adófizetési kötelezettségként könyvelendő a magyar eredménykimutatásban és nem egyéb ráfordításként, így nem része az adózás előtti eredménynek.
A magyar társasági adókötelezettség megállapítása szempontjából az alábbiakat szükséges figyelembe venni:
- amennyiben van az adott országgal kettős adóztatást kizáró egyezménye Magyarországnak, akkor elsősorban ennek a rendelkezéseit,
- a magyar társasági adótörvény előírásait,
- az OECD Modellegyezményt, és annak Kommentárját.
A kettős adóztatás elkerülésére, a külföldi fióktelep adóalapjának vagy a külföldön fizetett adónak a magyar társasági adókötelezettség megállapítása során történő figyelembevételére az alábbi módszerek alkalmazhatóak:
a. A mentesítés módszere: a társaság magyar társasági adójának alapját úgy kell módosítani, hogy az ne tartalmazza a külföldön adóztatható jövedelmet. Mindez azt jelenti, hogy a külföldi telephely nyereségével csökkenteni, míg veszteségével növelni szükséges a magyar társasági adó alapját. A kettős adóztatást elkerülő nemzetközi egyezményeink döntő többsége a korlátozott mentesítés módszerét alkalmazza. Itt is fontos azonban megemlíteni, hogy a külföldön adóztatható jövedelem nem azonos a külföldi fióktelep külföldi szabályok szerint számított jövedelmével, tehát nem azonos azzal az összeggel, amely a külföldi adófizetési kötelezettség alapja, hanem a társasági adótörvény külön módszert határoz meg a külföldön adóztatható jövedelem megállapítására. Ennek megfelelően a társasági adó alapját csökkentő külföldön adóztatható jövedelmet az alábbiak szerint szükséges meghatározni:
- Külföldi fióktelep árbevétele, bevétele;
- Külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető költség, ráfordítás;
- Külföldi fióktelephez közvetetten hozzárendelhető költség, ráfordítás;
- Külföldi jövedelem (1.-2.-3.);
- Külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető adóalap növelő tétel;
- Külföldi fióktelephez közvetve hozzárendelhető adóalap növelő tétel;
- Külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető adóalap csökkentő tétel;
- Külföldi fióktelephez közvetve hozzárendelhető adóalap csökkentő tétel;
- Külföldön adóztatható jövedelem (4.+5.+6.-7.-8.)
A külföldi fióktelephez közvetve hozzárendelhető költséget, ráfordítást, illetve közvetve hozzárendelhető adóalap korrekciós tételt olyan arányban kell a külföldi fióktelephez rendeli, amilyen arányt a külföldi fióktelep árbevétele, bevétele a vállalkozás összes árbevételén, bevételén belül képvisel.
Amennyiben pl. a külföldi fióktelep árbevétele, bevétele 150 millió Ft, a külföldi fióktelep közvetlen költsége és ráfordítása 70 millió Ft, a vállalkozás összes nem a központnak és nem más telephelynek közvetlenül betudható közvetett költsége és ráfordítása 120 millió Ft, a vállalkozás összes árbevétele, bevétele 900 millió Ft, a külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető adóalap növelő tétel 20 millió Ft, közvetlenül hozzárendelhető adóalap csökkentő tétel 30 millió Ft, a közvetett adóalap növelő tétel 30 millió Ft, közvetett adóalap csökkentő tétel pedig 24 millió Ft, akkor a külföldön adóztatható jövedelem az alábbiak szerint számolható:
A fenti számítás alapján a magyar társasági adó alapja 51.000 e Ft-tal csökkenthető a külföldön adóztatható jövedelem okán. Természetesen a külföldön adóztatható jövedelem mentesítésével kapott társasági adóalapot össze kell hasonlítani a jövedelem-(nyereség-)-minimum összegével annak eldöntése végett, hogy melyik után kell majd a társaságnak az adófizetési kötelezettségét teljesítenie. Az összehasonlítás érdekében a jövedelem-(nyereség-)minimum összegéből szintén mentesíteni kell a külföldi fióktelep jövedelem-(nyereség-)minimumát.
Ha az előbbi példa adataiban annyit változtatunk, hogy a külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető költség, ráfordítás összegét 125 millió Ft-ra növeljük, a külföldön adóztatható jövedelmet az alábbiak szerint lehet meghatározni:
Amennyiben a külföldön adóztatható jövedelem összege negatív, tehát a külföldön adóztatható jövedelem veszteség, akkor ezt az összeget úgy tudjuk mentesíteni a magyar társasági adó alól, hogy megnöveljük vele a társasági adó alapját. Ugyanakkor a következő évben a fenti számítás alapján kapott – 4.000 e Ft veszteség, mint a külföldi fióktelephez közvetlenül hozzárendelhető adóalap csökkentő tétel vehető figyelembe a külföldön adóztatható jövedelem számítása során.
A külföldön adóztatható jövedelemmel történő adóalap korrekció a gyakorlatban így nem kizárólag adóalap csökkentést, hanem adott esetben adóalap növelést is eredményezhet.
Ahogyan látható, a külföldi adóalap meghatározása és mentesítése a magyar adózás alól speciális adózási szaktudást igényel, így mindenképpen célszerű szakértő segítségét kérni a társasági adóbevallás elkészítése vagy az elkészített bevallás utólagos még az adóhatóság előtti ellenőrzése céljából.
A másik módszer a beszámítás módszere, amely nem a külföldön adóztatható jövedelmet vonja le a magyar társasági adó alapjából, hanem magából az adóból lesz adóvisszatartás formájában levonható a külföldön fizetett társasági adónak megfelelő adó. A módszer gyakorlati bemutatását cikksorozatunk második részében ismerhetik meg.
A cikk szerzője dr. Petrányi Gábor, a BDO Magyarország senior tanácsadója és Siegler Zsófia tax partner. A BDO Magyarország az Adó Online szakmai partnere.
