Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
A teljesítés időpontjának az Áfatörvény szabályozása szempontjából azért van jelentősége, mert ettől függ az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja. Írásunk összefoglalja a tudnivalókat minderről, az általános rendelkezésektől a speciális szabályokig.
Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfatörvény) III. fejezete szabályozza az adófizetési kötelezettség keletkezésének és ennek következtében az adó megállapításának időpontját. Az Áfatörvény általános szabályt (55–56. §) és speciális rendelkezéseket (57–64. §) is tartalmaz a teljesítés időpontja kapcsán. Amennyiben a speciális szabályok nem vonatkoznak az adott ügyletre, akkor az általános szabály szerint kell az adófizetési kötelezettséget megállapítani.
1. Általános szabály
Az Áfatörvény 55. § (1) bekezdésében foglalt főszabály az adófizetési kötelezettség keletkezéséről meghatározza, hogy azt annak a ténynek a bekövetkezése keletkezteti, amellyel az adóztatandó ügylet tényállásszerűen megvalósul. Az ügylet tényállásszerű megvalósulása nem más, mint a teljesítés, tehát a fizetendő adót főszabály szerint a teljesítés időpontjában kell megállapítani. Egy adott ügylet akkor valósul meg tényállásszerűen, azaz akkor teljesül, ha minden tényállási eleme bekövetkezett. A tényállási elemek elsősorban a felek által megállapodott, illetve az ügyletre vonatkozó jogszabályok által esetlegesen előírt követelmények.
Egyes ügyletek tényállását maga az Áfatörvény tartalmazza, melyeket a következőkben ismertetünk.
1.1. Normál termékértékesítés
Az Áfatörvény 9. § (1) bekezdése alapján termék értékesítése birtokba vehető dolog átengedése, amely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja, vagy bármely más, a birtokba vehető dolog szerzése szempontjából ilyen joghatást eredményező ügylet.
Normál termékértékesítésnek nevezzük, amikor a vevő a termék vételárát egy összegben megfizeti, majd ezzel együtt az eladó a termék tulajdonjogát a vevőre ruházza.
A termékértékesítés alaptényállása tehát akkor valósul meg, amikor az értékesítés tárgya – azaz a birtokba vehető dolog – átengedése megtörténik, mégpedig úgy, hogy ezzel együtt az átvevő tulajdonosként való rendelkezésre lesz jogosult. A két kulcsfontosságú mozzanat tehát az átengedés, és a tulajdonosként való rendelkezésre jogosultság. Az átengedés az Áfatörvényben a birtokbaadással egyenértékű fogalom. Az átengedés ugyanis a szó köznapi értelmében azt jelenti, hogy az átadó az átvevő hatalmába, rendelkezésébe bocsátja a terméket, azaz átengedi azt az átvevőnek.
A gyakorlatban jellemzően a tulajdonosként való rendelkezésre jogosultság kitételének értelmezése okoz problémát. Az Áfatörvény 9. § (1) bekezdésének termékértékesítési fogalmában szereplő tulajdonosként való rendelkezés nem azt jelenti, hogy az átvevőnek tulajdonossá kell válnia, a tulajdonosként való rendelkezés ugyanis tágabb kategória a tulajdonjog átszállásánál. A tulajdonosként való rendelkezés lényege az, hogy az átvevő a külvilág felé úgy jelenik meg, mint aki az átvett termékkel rendelkezik, azonban ez nem feltétlenül jelenti azt, hogy polgári jogi értelemben a rendelkezési jogosultsága teljes. Az a lényeges, hogy a termék átengedése a tulajdonjog bármikor történő (akár későbbi) átszállásának a szándékával történjék meg.
Mindezek alapján a termék átadásának napjával, ami általában a termék birtokba adása, teljesül az ügylet, így azzal a nappal kell számlázni a vevő részére.
Például egy normál ingatlanértékesítés esetén – amely nem tartozik sem az Áfatörvény 10. § a) pontja, sem pedig 10. § d) pontja alá – az áfarendszerbeli teljesítés időpontja az ingatlan birtokba adásának a napja, nincsen jelentősége tehát a földhivatali bejegyzésnek, azaz a tulajdonjog átszállásnak. Ebből következően az ún. tulajdonjog-fenntartással kötött adásvételi szerződésnél sem a tulajdonjog átszállásának a napja, hanem a birtokba adás napja lesz a teljesítési időpont, függetlenül attól, hogy az ingatlanértékesítés a következőkben kifejtett részletfizetés (Áfatörvény 10. § a) pont) vagy normál termékértékesítés [Áfatörvény 9. § (1) bekezdés] alá tartozik-e.
1.2. Részletfizetés
Az Áfatörvény 10. § a) pontja szerint termék értékesítésének minősül a termék birtokbaadása olyan ügylet alapján, amely a termék határozott időre szóló bérbeadásáról vagy részletvételéről azzal a kikötéssel rendelkezik, hogy a jogosult a tulajdonjogot legkésőbb a határozott idő lejártával, illetőleg az ellenérték maradéktalan megtérítésével megszerzi.
|
Az áfa-kötelezettség keletkezésének időpontja és a teljesítés helye |
|---|
|
Áfa kiskönyvtárunk negyedik része két kucsfontosságú területet dolgoz fel: az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjára vonatkozó szabályokat, illetve a teljesítési hely szabályrendszerét. A kiadvány a jogszabályi rendelkezések részletes, magyarázatokkal tűzdelt ismertetésén túl számos példával segíti a jogalkalmazókat. |
Az olyan ügyletek esetében, ahol a vevő a vételárat nem egy összegben, hanem előre megállapodott részletekben fizeti meg az eladónak, feltéve, hogy a vevő a termék tulajdonjogát már a szerződéskötés pillanatában tudottan mindenképpen megszerzi, szintén a termék birtokbaadásával valósul meg az ügylet tényállásszerűen. Fontos kritérium, hogy a felek között olyan megállapodás jöjjön létre, mely alapján az átvevő mindenképpen tulajdonos lesz, legkésőbb a határozott idő lejártával, vagy az ellenérték maradéktalan megtérítésével.
Függetlenül tehát attól, hogy a vételár megfizetése még maradéktalanul nem történt meg, a birtokbaadás napjával mint teljesítési időponttal kell a fizetendő adót megállapítani.
Például a zárt végű lízingügylet esetén, mely során a lízingidőszak letelte után a lízingbe vevő tulajdonába kerül a lízing tárgya, az Áfatörvény 10. § a) pontja alapján a termék birtokbaadásával megvalósul a termékértékesítés. Ennek megfelelően az adófizetési kötelezettség a termék birtokba adásának időpontjában keletkezik. Zártvégű lízingnél nem alkalmazható az Áfatörvény 58. §-ában meghatározott időszakos elszámolás, melyet az Áfatörvény 58. § (4) bekezdése kifejezetten tilt.
(A nyílt végű lízingügylet és az operatív lízing általános forgalmi adózási szempontból bérletnek minősül.)
1.3. Bizományi értékesítés
Az Áfatörvény 10. § b) pontja értelmében termék értékesítésének minősül a megbízó és bizományos között a termék feletti tulajdonosként való rendelkezési jog átszállása, feltéve, hogy a bizományos és a vele jogviszonyban álló harmadik fél között – az Áfatörvény 9. § (1) bekezdése értelmében – termék értékesítése teljesül.
A bizományi szerződés alapján a bizományos arra vállal kötelezettséget, hogy a saját nevében, de a megbízója javára ingó dologra adásvételi szerződést köt. Megkülönböztetjük egymástól az eladási és a vételi bizományt aszerint, hogy az adásvételi szerződés egy termék beszerzésére vagy egy termék eladására irányul.
| Áfa törvény és számlázás szabályainak gyakorlati alkalmazása |
|---|
Előadó: Sike Olga főosztályvezető-helyettes, NAV |
A bizomány az általános forgalmi adó rendszerében egy feltételes termékértékesítési tényállás, tehát soha nem szolgáltatásnyújtási, hanem mindig termékértékesítési jogcímen adózik.
Feltételes, mivel a megbízó és a bizományos közötti termékátadás csak akkor válik termékértékesítéssé – így adófizetés is csak akkor kapcsolódik hozzá –, ha a bizományos és az õ harmadik fél partnere között a termékértékesítés teljesül. Gyakorlatilag tehát a bizományos és a megbízó közötti termékátadás teljesítési időpontja megegyezik a bizományos és a harmadik fél közötti termékértékesítés teljesítési időpontjával.
Eladási bizomány esetén a megbízó azzal a nappal számláz a bizományos részére, amelyik nappal a bizományos az ő vevője részére, illetve vételi bizomány esetén a bizományos a megbízó részére kiállított számlán teljesítés időpontjaként azt a napot tünteti föl, amely teljesítési nappal megvásárolta a megbízó számára a terméket.
(Természetesen, ha a felek időszakos elszámolásban állapodtak meg, akkor a speciális rendelkezésre figyelemmel az Áfatörvény 58. §-a lesz az ügyletre irányadó.)
1.4. Zálogjog érvényesítése kapcsán történő értékesítés
Az Áfatörvény 10. § c) pontja alapján termékértékesítésnek minősül az adós és hitelező között a termék feletti tulajdonosként való rendelkezési jog átszállása, feltéve, hogy a hitelező a dologi biztosítékul szolgáló terméket lejárt követelésének érvényesítésére – az Áfatörvény 9. § (1) bekezdése értelmében – értékesíti, és az abból származó ellenérték közvetlenül őt illeti meg.
Zálogszerződés alapján a hitelező a követelésének biztosítására szolgáló vagyontárgyból (zálogtárgy) kielégítést kereshet, ha az adós nem teljesít.
A bizományi értékesítéshez hasonlóan ez az ügylet is feltételes termékértékesítési tényállásnak minősül. Ameddig tehát az adós szerződésszerűen teljesít, nincs adó-megállapítási és adófizetési kötelezettség. Amikor azonban az adós szerződésszegése (nem vagy nem szerződésszerű teljesítése) okán a hitelező a zálogtárgyat saját nevében értékesíti, majd a vételárból az őt megillető követelés kielégítése megtörténik, figyelemmel arra, hogy az ügylet tényállásszerűen megvalósult, a fizetendő adót meg kell állapítani. Ebben az esetben az adós azzal a teljesítési nappal számláz, amelyik napon a hitelező és a harmadik fél között a zálogtárgyra irányuló értékesítés teljesül.
Meg kell említeni, hogy ez az ügylet csak abban az esetben tartozik az Áfatörvény hatálya alá, ha az adós áfaalany, tehát nem adózhat ezen a címen, ha az adós nem adóalany magánszemély vagy nem adóalany egyéb szervezet.
1.5. A kivitelezési szerződés alapján történő ingatlanátadás
Az Áfatörvény 10. § d) pontja szerint termékértékesítés az építési-szerelési munkával létrehozott, az ingatlan-nyilvántartásban bejegyzendő ingatlan átadása a jogosultnak, még abban az esetben is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat és egyéb termékeket a jogosult bocsátotta rendelkezésre.
Kivitelezési szerződés alapján a kivitelező építési, szerelési munka elvégzésére és az előállított mű átadására köteles. Az előállított mű jellemzően ingatlan.
Az Áfatörvény 10. § d) pontjának speciális termékértékesítési tényállása alá tehát azok az ingatlanértékesítések tartoznak, amelyek nem egy már meglévő ingatlanra irányulnak, hanem ahol az ügylet lényege abban áll, hogy az értékesítő maga – a vevő megrendelése alapján – építi föl az átadandó ingatlant. Ilyenkor az Áfatörvény az átadást tekinti az ügylet tényállásszerű megvalósulásának, azaz e termékértékesítést az átadás-átvétel napjával, mint teljesítési időponttal kell számlázni.
Király Partícia az Adó Szaklap 2014/11. számában részletesen ismerteti többek közt az időszakos elszámolás, a részletfizetés, valamint a Közösségen belüli adómentes értékesítéshez kapcsolódó tudnivalókat.
