A projektek elszámolása a magyar számviteli szabályozás szerint

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

A számviteli törvény 2020. január 1-jétől történő változása előtt a valódiság, óvatosság és összemérés elveinek érvényesülése sok esetben bizonytalanságot okozott az évek között áthúzódó projektek bevételének, költségeinek, illetve eredményének egyes évekre vonatkozó elszámolásában.

A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 2020. évi módosításának célja az volt, hogy a projektek elszámolási szabályait a gyakorlati igényekhez, illetve a tényleges helyzethez igazítsa. A Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: Ptk.) szerződésekre vonatkozó keretjellegű előírásai és a számviteli törvénynek a 2020. év előtti, számlázásra épülő bevételelszámolási szabályai különbözőek voltak és ezzel bizonytalanságot okoztak a több üzleti évet átfogóan teljesített szerződésekkel (projektekkel) kapcsolatos bevételek és költségek, ráfordítások számviteli elszámolásában.

A Ptk. kötelmi jogra vonatkozó fejezete határozza meg a szerződés teljesítésére vonatkozó előírásokat. Az általános szabályok szerint a szerződésben meghatározott szolgáltatást a tartalmának megfelelően kell teljesíteni, a szolgáltatás minőségének meg kell felelnie a Ptk. jogszabályi előírásainak és a felek szerződésben rögzített elvárásainak is. A teljesítés határidejét a szerződében kell rögzíteni. Ha abban arról nem rendelkeznek, de a szolgáltatásból az egyértelműen megállapítható, akkor azt abban az időpontban kell teljesíteni, ha nem állapítható meg, akkor pedig a teljesítéshez szükséges idő elteltével kell teljesíteni. Idő előtti teljesítésre csak közös megegyezés alapján van lehetőség.

A helyzetet tovább bonyolítja, hogy az áfatörvény is másként szabályozza a teljesítést és annak időpontját az adófizetési kötelezettség keletkezése szempontjából, és egyes esetekben speciális szabályokat állapít meg, amelyeknél a számviteli teljesítés, a Ptk. szerinti teljesítés és az áfa szerinti teljesítés nem ugyanaz az időpont.

A projektek számviteli elszámolása a jogszabály módosítása előtt külön nem volt szabályozott a számviteli törvényben. Az általános számviteli elvekből az volt levezethető, hogy projektek esetében a bevétellel még nem ellentételezett költségeket befejezetlen termelésként készletre kell venni. Azonban az általános elvekből sem volt levezethető az, hogyan kell eljárni abban az esetben, ha a megrendelővel kötött szerződés alapján a szállító nem előleget számláz ki, hanem a megállapodás szerinti ütemezésnek megfelelő összeget, mely esetében – akár objektív vagy belső szervezési okokból adódóan és a szerződés megkötésekor fennálló becslési bizonytalanság miatt – a ténylegesen felmerült költségek az esetek többségében nem voltak arányosak a bevétellel, illetve a tényleges teljesítéssel.

Az összemérés elvének az felel meg, ha az árbevétel elszámolásának időszakában könyvelik az előállítás költségeit. A szabályozás hiányosságaiból az következett, hogy elismert teljesítés hiányában nem lehetett elszámolni árbevételt, így a felmerült előállítási költségeket befejezetlen termelésként kellett kimutatni. Vevői teljesítésigazolás hiányában, ha a projekt több éven keresztül tartott, akkor több éven keresztül befejezetlen termelés volt csak kimutatható a számviteli elszámolásokban, a folyamat előrehaladtával növekvő összegben. Az pedig nem volt igaz, hogy nem történt teljesítés, csak éppen azok a feltételek nem álltak fenn, amelyek a bevétel elszámolását lehetővé tették.

Amennyiben a vevő elismerte a kiszámlázott összeget, akkor az a szállítónál teljesítettnek minősült még akkor is, ha a tényleges teljesítés ezzel nem egyezett. Előfordulhatott az is, hogy a szerződésben meghatározott mérföldkőnek megfelelő számlázás ellenére a tényleges teljesítés azt meghaladó volt, de a szállító mégsem bocsáthatott ki számlát, pedig költségei felmerültek. Ez szerencsésebb helyzet volt, hiszen ebben az esetben a számlázott összeghez nem kapcsolódó közvetlen költségeket befejezetlen termelésként mutatták ki.

A projekt-szerződésekben az egyes mérföldkövek meghatározása, a szerződő felek megállapodásától és akár erőviszonyaitól függhetett. Így a korábbi szabályozás alapján két, hasonló projekt tervezési szakaszának lezárulta után lehetséges volt, hogy az egyik megállapodás alapján a projekt vállalási díjának más hányadát számlázzák ki, mint a másik alapján.

Az előzőekben említett esetek még a leggondosabb tervezés ellenére is előfordulhattak.

1. Példa

ARGON Kft. ipari berendezések tervezésével, kivitelezésével és üzembehelyezésével foglalkozik, amelyek teljesítése akár évek között is áthúzódhat. A szerződéskötés előtt a projektre előkalkulációt készítenek, és ennek alapján határozzák meg a vállalási díjat. Az egyik projekt esetében a szerződés szerint a számlázási ütemezés a következő: 10% a tervek benyújtásakor, 60% a berendezés készre jelentésekor, 30% az üzembehelyezés után. Hogyan kellett elszámolni a projektet az Sztv. 2020. évi módosítása előtt?

Ha a számlázás mérföldkövei a tényleges teljesítéshez kötődtek, akkor a számlázással egyidőben jogosan történt meg az árbevételkénti elszámolás, függetlenül attól, hogy a projekt egésze alapján kalkulált költségek arányos része esetleg még nem merült fel. Az Sztv.-ben nem volt olyan előírás, hogy a számlázási ütemek nyereségtartalmának azonosnak kell lennie. Ez elfogadható érvnek tűnik, hiszen más-más a nyereségtartalma a tervezésnek, a kivitelezésnek és a beüzemelésnek, ugyanakkor ez a megközelítés figyelmen kívül hagyja azt a tényt, hogy e három tevékenységet együtt kell értelmezni, hiszen e három tevékenység együtt jelenti a projekt teljesítését. Ez tehát azt is jelentette, hogy az ARGON Kft. évenként eltérő mértékű nyereséget (esetleg egyik évben nyereséget, a másik évben veszteséget) mutatott ki a beszámolójában. Semmiképpen nem volt elfogadható az, hogy ha esetleg többletköltség merült fel a számlázáshoz képest, akkor azt befejezetlen termelésként mutassák ki, mert csak azokat a ténylegesen felmerült költségeket kezelhették befejezetlen termelésként, amelyek esetében az aktuális részszámlát a szerződés alapján még nem bocsáthatták ki. Ha a részszámlák kibocsátását részteljesítésként kezelték és erre a vevőkkel kötött szerződésben is utaltak, akkor megfeleltek az Sztv. és az áfatörvény számlázásra vonatkozó előírásainak is.

Az előzőekben említett eset helyes megoldása érdekében a projektek elszámolására vonatkozó, 2020. január 1-jétől hatályos számviteli törvényi új szabályozással a szerződés elszámolási egysége fogalom és ehhez kapcsolódó szabályok azért kerültek a számviteli törvénybe, hogy ha a több éven át tartó projektek esetében nem történt meg a teljesítés elfogadása a vevő részéről, a szállító a tényleges teljesítés alapján mégis mutasson ki árbevételt. A korábbi gyakorlat nem volt fenntartható például az építési-szerelési szerződések esetében, amelyek több évig is elhúzódnak.

A megváltozott elszámolási szabályokkal az Sztv. tehát szakított a korábban a számlázáshoz köthető bevételelszámolás és a költségek készletrevételével történő kimutatásának könyvelési metodikájával, és a több évet érintő projektek esetén a felmerült költségek és a teljesítettség alapján történő árbevétel-elszámolásra tért át. Ezzel a módszerrel mintegy „kisimítja” az egyes projektek eredményét az évek között, azaz megszünteti a számlázás alapján nem biztos, hogy a tényleges helyzethez alkalmazkodó, és lehet, hogy hullámzó eredményű elszámolást.

A projektelszámolás miatti törvénymódosítás a vevő számviteli elszámolásaira nem tér ki külön, de azon az oldalon nem is jelentkezett probléma, hiszen a vevőnél lényegében csak egy eszköz vagy az eszközre adott előleg közötti besorolási kérdés merülhet fel.

2. A projekt definíciója

A Magyar Projektmenedzsment Szövetség megfogalmazásában projektnek tekintjük azokat a feladatokat, amelyek egyszeri komplex tevékenységfolyamat által megoldhatóak, egyszeri, konkrétan körülhatárolt célt kell elérniük, jól meghatározott költségkeretek között, pontosan rögzített határidőre.

Átfutási idejét tekintve egy-egy projekt lehet hosszú (éven túli) vagy rövid (éven belüli) futamidejű, és ezen utóbbin belül rövid futamidejű, és a tárgyévben lezáruló, illetve a fordulónapon még le nem záruló.

A projektek általában az építőiparban jellemzőek, ahol akár egy-egy jelentős építési-szerelési munkára egy-egy projekt céget alapítanak, melyet a projekt lezárása után megszüntetnek vagy a létrehozott ingatlan üzemeltetésére tartanak fenn. De projektekkel találkozhatunk szolgáltatások esetében is (pl. tanácsadás, szoftver implementáció).

3. Új számviteli fogalom: elszámolási egység

A számviteli törvény a projektek egyértelmű számviteli elszámolása érdekében meghatározta az elszámolási egység fogalmát, amely jogilag egy egységet képező, a megrendelővel kötött, a megrendelő által meghatározott jellemzőkkel rendelkező termék vagy szolgáltatás létrehozására és értékesítésére vonatkozó szerződés egésze (a szerződés összes részteljesítése, összes teljesítési kötelme együttesen, függetlenül attól, hogy a szerződés egy vagy több részteljesítést, teljesítési kötelmet tartalmaz), illetve ugyanazzal a megrendelővel kötött szerződések egy csoportja, ha:

a) a szerződések csoportjának feltételeit egyetlen csomagban tárgyalták,

b) a szerződések egymással annyira szoros kapcsolatban állnak, hogy valójában egy közös nyereséghányaddal rendelkező egyetlen projekt részeit képezik, és

c) a szerződések egyidejűleg, vagy egymást szorosan követően valósulnak meg.

A szerződés elszámolási egysége fogalmának fontos eleme, hogy a szerződésnek a megrendelő által meghatározott jellemzőkkel rendelkező termék vagy szolgáltatás létrehozására és értékesítésére kell irányulnia, tehát egy szerződés akkor felel meg a szerződés elszámolási egysége fogalmának, ha a vevő határozhatja meg a termék vagy szolgáltatás jellemzőit.

A szerződés elszámolási egysége fogalom teljesülésének nem feltétele az, hogy milyen gyakorisággal történik a számlázás, hanem inkább attól függ, hogy a szerződés elszámolási egységére vonatkozó törvényi követelményeket a két fél közötti szerződésben rögzítették-e, illetve miként rögzítették. Tehát, ha például csak a projekt befejezésekor esedékes a számla kibocsátása, akkor is projektekre vonatkozó elszámolási szabályokat kell alkalmazni, ha a szerződés elszámolási egységére vonatkozó előírások teljesülése megállapítható a szerződésből.

2. Példa

Egy termelő cég a vevője részére megkezdte a tárgyévben egy új gyártócsarnok teljes építési, kivitelezési munkáit. Az épület minden jellemzője a vevő kívánságának megfelelően került megtervezésre. A szerződés alapján a termelő céggel való elszámolás az egyes fázisok végén történik az adott munkának az átvételét és a teljesítés igazolását követően. A teljes munka ellenértéke a szerződés szerint 100 M Ft. A fordulónapig a projekt teljesítésével kapcsolatban a szállítónál felmerült (közvetlen) költségek összege 32 M Ft. A teljes költséget 80 M Ft-ra becsülik.

A feltételek alapján egyértelműen azonosítható a szerződés elszámolási egysége, mert azt a vevő kívánságának megfelelően tervezték meg, azaz alkalmazható a projektelszámolás. A fordulónapon 40%-os a teljesítés, ezért a szállító 32 M Ft költséget és 40 M Ft (40% × 100 M Ft) bevételt jelenít meg.

3. Példa

Egy épület kivitelezésére vonatkozó szerződés szerint a vevő egy típusterv alapján építteti meg lakóépületét.

Ebben az esetben a vevőnek nincs joga arra, hogy meghatározza az épület jellemzőit, ezért nem alkalmazhatóak a projektelszámolás szabályai, egyszerű szolgáltatás-igénybevételről van szó.

4. Példa

Egy magyarországi vállalkozás mirelit ételeket gyárt és azt 100%-ban a külföldi anyavállalatának értékesíti, amely koordinálja és lebonyolítja a végső értékesítést. A végső vevők a gyártandó termék jellemzőit már a megrendeléskor meghatározhatják, például azt, hogy vajjal vagy margarinnal készüljön a termék, light vagy zsíros recept alapján állítsák azt elő, milyen kiszerelésű legyen stb.

A mirelit ételek gyártása nem húzódik el több évre, ami megakadályozná a tényleges teljesítések mérését és vevő általi elfogadását. A példa szerinti esetben nincs elhúzódó termelési folyamat, és egy fordulónap bekövetkezése sem jelenti azt, hogy több évig tartó folyamatokat kellene értékelni, még akkor sem, ha az előállítandó termék jellemzőt a vevő határozza meg.

Olyan esetekben tehát, amikor normál üzletmenetben zajlik a teljesítés és viszonylag rövid időn belül befejeződik a termelési folyamat, a vevő rövid időn belül visszaigazolja a teljesítést, nem indokolt a szerződés elszámolási egységére vonatkozó szabályok alkalmazása még akkor sem, ha egyébként a szerződés elszámolási egységére vonatkozó törvényi feltételek fennállnak. Egy olyan saját termelésű készlet előállítása, olyan szolgáltatás nyújtása, amelyek esetleg átnyúlnak a következő üzleti évre, nem minősülnek több évig tartó projekteknek, ahol érvényesíteni kellene olyan elszámolási elveket, miszerint minden évben arányos nyereséghányadot kíván kimutatni egy társaság, kiindulva a teljesítés alapjául szolgáló felmerült költségekből. Az év vége, mint fordulónap, nem indokolja a több évig tartó projektek elszámolási szabályainak alkalmazását.

Annak érdekében, hogy egyértelművé váljon, hogy milyen esetekben indokolt a szerződés elszámolási egységére vonatkozó szabályok alkalmazása, a tavaszi adócsomagban – amely a cikk megírásának időpontjában törvényjavaslatként olvasható a Parlament honlapján (T/16208. számú törvényjavaslat egyes adótörvények módosításáról) – az Sztv. módosítása egyértelművé teszi, hogy sorozatgyártás esetén (pl. gépipari, építőipari beszállítók esetében) nem kell alkalmazni a szerződés elszámolási egységére vonatkozó szabályokat.

4. Teljesítési fok vagy készültségi fok?

A projektek elszámolása kapcsán nagyon fontos különbséget tenni a teljesítési fok és a készültségi fok között, mert meghatározásuknak eltérő céljai vannak.

A teljesítési fok a tényleges teljesítésnek a szerződés elszámolási egységére meghatározott mértéke, amely a ténylegesen elvégzett munkáknak az elvégzendő összes munkához viszonyított, a vállalkozás számviteli politikájában meghatározott módszer szerinti arányát fejezi ki. A teljesítési fok meghatározásának lehetséges módszerei:

a) az elvégzett munka felmerült költségeinek a szerződéses munka becsült költségéhez viszonyított aránya;

b) az elvégzett munka műszaki felmérése;

c) a szerződéses munka egy fizikai részének teljesítése.

A vállalkozónak a módszerek közül a legmegbízhatóbb becslésre alkalmas módszert kell kiválasztania. A teljesítési fok bizonylatolását a számviteli törvény külön nem szabályozza, azt a vállalkozónak a számviteli politikájában kell rögzítenie. Ha a feltételek és körülmények változatlanok, és a vállalkozó helyesen választotta meg a teljesítési fok meghatározásának módszerét, akkor egy több éven áthúzódó projekt esetén az egyes üzleti években azonos, illetve közel azonos lesz az árbevétel-arányos nyereség (nyereséghányad), amely a szerződés elszámolási egysége egészének nyereségét tükrözi.

Például, ha a teljesítési fokot a szerződés elszámolási egysége a ténylegesen felmerült szerződéses költségeinek az összes szerződéses költséghez viszonyított aránya alapján határozzák meg, akkor a szerződés elszámolási egységének tényleges költségeit kell figyelembe venni. A teljesítési fokot meg lehet határozni műszaki felméréssel vagy teljesítésigazolással is.

A teljesítési fok megállapítása a mérlegfordulónaphoz kapcsolódik. Emiatt értelmetlen annak éven belüli rendszeres felülvizsgálatáról beszélni. Ha mégis előfordulna az, hogy a már lezárt üzleti évhez kapcsolódó projektelszámolás teljesítési fokát helytelenül határozták meg, akkor azt önellenőrzéssel kell korrigálni.

Ha a projekt megvalósításához szükséges vásárolt anyagot a beszerzéskor nem veszik készletre, hanem azonnal felhasználásként számolják el, akkor a még be nem épített, fel nem használt vásárolt anyagokat, illetve a be nem épített, fel nem használt saját előállítású termékeket is leltározni kell, és a fordulónapon készletre kell venni.

5. Példa

Egy vállalkozói konzorcium 100 km vasútvonal építésére vállalkozott (vasúti pálya, vasútállomás, biztonsági berendezések) 2 év alatt, amelynek eladási árát 27 Mrd Ft összegben határozták meg úgy, hogy 500 ezer óra kivitelezési idővel 20 E Ft/óra munkaerőköltséggel és 15 Mrd Ft anyagköltséggel számoltak. Év végére a vasútvonalból 40 km készült el úgy, hogy az már használatra kész és a teljes vonalon is dolgoztak már. Eddig 8 Mrd Ft anyagköltség és 200 ezer munkaóra merült fel összesen. Mennyi bevétel számolható el a tárgyévben?

A szerződéses munka egy fizikai részének teljesítése alapján a teljesítési fok (TF) és elszámolható árbevétel	Az elvégzett munka felmerült költségeinek a szerződéses munka becsült költségéhez viszonyított aránya alapján a teljesítési fok (TF) és elszámolható árbevétel
TF= 40 km/100 km = 40% Elszámolható árbevétel = 27 × 40% = 10,8 Mrd Ft	Tény költség = 8 Mrd Ft + 200 ezer munkaóra × 20 E Ft/óra = 12 Mrd Ft TF = 12/(15+500 ezer munkaóra × 20 E Ft/óra)= 48% Elszámolható árbevétel = 27 × 48%= 12,96 Mrd Ft

A készültségi fok a termék-előállító vagy szolgáltatásnyújtó által meghatározott jellemzőkkel rendelkező saját termelésű készlet közvetlen önköltségének a meghatározása során alkalmazott fogalom. A készültségi fok a befejezetlen termelés vagy a befejezetlen szolgáltatás készültségének mértéke, amely a már elvégzett tevékenységeknek a félkész termék, illetve a késztermék (kész szolgáltatás) előállításához elvégzendő összes tevékenységhez viszonyított, számviteli politikában meghatározott módszer szerinti arányát fejezi ki. A készültségi fok meghatározása műszaki adatok alapján történik, például olyan módon, hogy a befejezetlen termelés/szolgáltatás egyes műszaki állapotaihoz az adott műszaki állapot eléréséhez várhatóan felmerülő norma szerinti vagy előkalkulált önköltséget viszonyítják a félkésztermék, illetve a késztermék (kész szolgáltatás) teljes norma szerinti vagy előkalkulált önköltségéhez. Mivel a készültségi fok megállapítása egyértelműen műszaki adatok alapján történik, a meghatározás módszere vállalkozásonként, ezen belül termékenként más-más lehet.

6. Példa

Egy megrendelő megbíz egy vállalkozót egy ipari létesítmény kivitelezésével. A szerződés értelmében az elkészült szerkezet és a belsőépítészeti munkák vállalási díja 5-5 Mrd Ft. A vállalkozó a kivitelezési munkákat két alvállalkozónak adja ki, a szerkezetépítési munkákat 6 Mrd Ft díjért, a belsőépítészeti munkákat 3 M Ft ellenében. Tárgyévben december 20-i teljesítési dátummal elkészült az épület szerkezete, amelyre ezzel a teljesítési dátummal a vállalkozó kiállította a megrendelő felé az 5 Mrd Ft összegű számlát, valamint megkapta a szerkezetépítő alvállalkozó 6 Mrd Ft összegű végszámláját. A belsőépítészeti munkákat a tárgyévet követő év január 15-én tudták megkezdeni.

Mivel a szerződésben is külön-külön szerepelnek a szerkezetépítési és belsőépítészeti munkák vállalási díjai, a szerződés szerinti munka 10 Mrd Ft összegű ellenértéke csak egy összeadás eredménye. A kettő nem kapcsolódik szorosan össze, mindkettőt külön-külön, önállóan, egymástól függetlenül is el lehet végezni. Ezért a tárgyévben számlázott 5 Mrd Ft nem tekinthető a 10 Mrd Ft összegű vállalás részteljesítése ellenértékének, hanem csak a ténylegesen elvégzett szerkezetépítés továbbszámlázott összegének. Tehát a vállalkozónál a tárgyévben 5 Mrd Ft árbevétel mutatható ki, az alvállalkozó 6 Mrd Ft összegű számláját pedig a tárgyévben igénybe vett szolgáltatás költségeként kell könyvelni. Azaz, a tárgyévi eredmény 1 Mrd Ft veszteség lesz.

A projektelszámolást akkor lehetne alkalmazni, azaz a feladat elvégzéséért járó 10 Mrd Ft egészét csak akkor lehetne a szerződés elszámolási egységének tekinteni, ha a szerződés teljesítésének az lenne a feltétele, hogy a szerződés összes részteljesítése teljesüljön és ez a szerződésből egyértelműen ki is derül. A részteljesítések a szerkezetépítési munkák, illetve a belsőépítészeti munkák lehetnének 5–5 Mrd Ft értékben. Ha a megrendelővel kötött szerződés ilyen tartalmú lenne, akkor a mérlegfordulónapon a számlázott árbevételt az aktív időbeli elhatárolásokkal szemben ki kellene egészíteni 1,6 Mrd Ft-tal, hiszen a teljesítési fok ebben az esetben 6/9= 66,66% lenne, amelyhez 6,6 Mrd Ft árbevétel kapcsolódhat. Ebben az esetben tehát a tárgyévi eredmény 0,6 Mrd Ft nyereség lenne.

7. Példa

Egy megrendelő megbízza a vállalkozót egy szélkerék kivitelezésével 10 M Ft vállalási díj ellenében. A szerződés aláírásakor a megrendelőnél még nem állt rendelkezésre minden, az építés megkezdéséhez szükséges hatósági engedély. A vállalkozó ennek ellenére megkezdte a munka előkészítését: a területet bekerítették és beszerzési, projektirányítási és tervezési feladatokat végeztek, amellyel kapcsolatban a vállalkozónak a tárgyévben 1 M Ft számlázott költsége keletkezett. A tervek szerint a kivitelezés összes költsége 9 M Ft lesz. A szükséges engedélyeket a megrendelő a következő év január 15-én kapta meg, a földmunkákat a vállalkozó ezt követően kezdte el, így az első részszámlát a következő év január 31-i teljesítéssel állították ki.

Feltételezve, hogy a projektszerződés elszámolási egység fogalmára vonatkozó számviteli feltételek teljeskörűen teljesülnek, befejezetlen termelést kimutatni nem lehet, a ténylegesen felmerült költségnek megfelelő arányú, a szerződésben rögzített részteljesítést kell az aktív időbeli elhatárolásokkal szemben a tárgyév mérlegfordulónapján árbevételként elszámolni. A tárgyévben ténylegesen elszámolt költségek könyvelését módosítani nem lehet. Mivel a teljesítési fok jelen esetben 1/9 = 11,11%, a tárgyévben 1,11 M Ft árbevétel számolható el. A tárgyévet követő év január 31-i teljesítéssel kiállított számlát a teljesítés időpontjával kell könyvelni, függetlenül a mérlegkészítés időpontjától.

Megjegyzendő, hogy a szerződés elszámolási egysége fogalom teljesülésének nem feltétele az, hogy milyen gyakorisággal történik a számlázás, de függ attól, hogy a szerződés elszámolási egységére vonatkozó törvényi követelményeket a két fél közötti szerződésben hogyan rögzítették.

A szerződés elszámolási egységéhez kapcsolódóan befejezetlen termelés, befejezetlen szolgáltatás, félkész vagy késztermék kizárólag a kapcsolódó árbevétel elszámolásáig mutatható ki készletként. Mindez azt jelenti, hogy vagy a járó árbevételt kell visszahatárolni, vagy pedig a még ki nem számlázott, de felmerült költségeket kell elhatárolni.

Ezzel teljesül a számviteli törvényben meghatározott összemérés elve, amely szerint „az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek megfelelő költségeit (ráfordításait) kell számításba venni, függetlenül a pénzügyi teljesítéstől. A bevételeknek és a költségeknek ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek” [Sztv. 15. § (7) bek.].

Sem a számviteli törvény, sem a Ptk. nem írja elő kötelezően, hogy a felek által megkötött szerződésnek tartalmaznia kell a „szerződés elszámolási egység” fogalmát.

A szerződés elszámolási egységének számviteli törvény szerinti definíciója alapján a szerződésnek a megrendelő által meghatározott jellemzőkkel rendelkező termék vagy szolgáltatás létrehozására és értékesítésére kell irányulnia, azaz ilyen esetben a vevő határozhatja meg a termék vagy szolgáltatás jellemzőit. Mindebből következik, hogy például egy szoftverfejlesztés nem tekinthető ilyennek, ha annak tartalmát nem a vevő határozza meg.

Ha a szerződésben nincs a „szerződés elszámolási egységé”-re utaló előírás, akkor nem hatályosak a számviteli törvénynek a vonatkozó előírásai. Ebben az esetben készletként kell kimutatni a befejezetlen termelést, a félkész termékeket, a késztermékeket, és a szerződés szerinti teljesítéskor kell elszámolni az árbevételt.

Speciális a helyzet a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót készítők esetében is, hiszen az erről szóló 398/2012. (XII. 20.) Korm. rendeletnek az aktív, illetve passzív időbeli elhatárolásokat szabályozó előírásai, továbbá a saját termelésű készletekre vonatkozó szabályai a számviteli törvény projektekre vonatkozó elszámolási szabályai miatt nem változtak. A Kormányrendelet 5. § (9) bekezdése alapján a „szerződés elszámolási egységé”-re és a hozzá kapcsolódó elszámolásokra vonatkozó Sztv. előírásokat a mikrogazdálkodói beszámolót készítő cég nem alkalmazhatja. Ez abból is következik, hogy a mikrogazdálkodói beszámolóban sem aktív, sem passzív időbeli elhatárolás nem mutatható ki. Ezért például egy folyamatban lévő, befejezetlen hosszú távú projekt bérköltségét és járulékait, egyéb közvetlen költségeit az ilyen vállalkozásnak saját termelésű készletként kell kimutatnia a vállalási díj tényleges kiszámlázásáig vagy alkalmazhatja a Kormányrendelet 7. § (5) bekezdése szerinti elszámolást is, amely szerint a saját termelésű készletet a még várhatóan felmerülő költségekkel és a kalkulált haszonnal csökkentett várható eladási áron veszi állományba.

Biróné Zeller Judit könyvvizsgáló írásában, amely a Számviteli tanácsadó 2021/6-os számában jelent meg, ezeken túl olvashat még arról, hogyan számolandóak a projekt közvetlen költségei, a projekthez kapcsolódó árbevételek, illetve, hogy mi a teendő ha egy projekt időközben veszteségessé válik.

---