Üzletrész értékesítésből származó adómentes bevétel szerepe az ÁFA arányosításban, elszámolása a számvitelben

A gazdasági életben számos okból előfordulhat, hogy egy jogi személyiségű társaság értékesíti a tulajdonában álló egy társaság üzletrészének egészét vagy egy részét. Ilyen ok lehet például a nehéz gazdálkodási helyzet, munkaerőproblémák, tulajdonosi vita vagy anyagi érdek. Az alábbiakban azt a kérdéskört járjuk körül, hogy az üzletrész értékesítésből származó bevétel milyen szerepet játszik a levonható ÁFA arányosításában, valamint hogyan történik az elszámolása a számvitelben.

Releváns jogszabályok: – 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról – 2000. évi C. törvény a számvitelről

Az Áfa törvény előírásai

A hazai adózási törvény adómentes ügyletként értelmezi az üzletrész értékesítésből származó bevételt.

Az üzletrész átruházása nem számlaköteles, arról elég számviteli bizonylatot kiállítani, mely számviteli bizonylat lehet például maga az üzletrész-átruházási szerződés is.

Az áfa törvény¹ 86. § (1) bekezdés f) pontja értelmében (mentes az adó alól):

„f) a jogi személyben, jogi személyiséggel nem rendelkező szervezetben tulajdonosi (tagsági) jogviszonyt, valamint a hitelezési jogviszonyt megtestesítő vagyoni értékű jog átengedése és az ezekkel kapcsolatos szolgáltatás nyújtása, ideértve ezek közvetítését is, de ide nem értve az ilyen jogviszonyt megtestesítő, materializált értékpapír kezelését és őrzését;”

Az adólevonási joggal nem járó ilyen jellegű adómentes értékesítés kapcsán joggal merül fel a kérdés, hogy ebben az esetben kell-e arányosítani az általános működési költségekre (pl. könyvelési díj, irodabérlet stb.) jutó levonható ÁFA összegét.

Az áfa törvény 5. sz. mellékletének 3. pontja szerint a levonási hányadosnak sem a számlálójában, sem a nevezőjében nem szerepelhet:

„c) a 86. § (1) bekezdésének a)-g) pontjaiban felsorolt szolgáltatások nyújtásának ellenértéke, ha a tevékenységet az adóalany eseti jelleggel végzi.”

„4. A 3. b) és 3. c) alpont alkalmazásában nem tekinthető eseti jellegűnek, ha az adóalany a tevékenységet – az arra irányadó külön jogszabályi rendelkezések alapján – engedéllyel végzi, vagy kizárólag engedéllyel végezhetné, illetőleg ha a 3. b) és 3. c) alpontban említett tevékenységekből származó ellenérték adó nélkül számított, forintban megállapított és éves szinten összesített összegének részaránya meghaladja az 1. pont szerinti levonási hányados nevezője értékének a 10 százalékát.”

Tehát, ha az üzletrész értékesítésből származó bevétel meghaladja az adólevonásra jogosító és adólevonásra nem jogosító összes bevétel 10%-át, akkor ezen értékesítés nem tekinthető eseti jellegűnek, ezért az általános működési költségek előzetesen felszámított adójának arányos megosztásánál a levonási hányados kiszámításánál figyelembe kell azt venni.

A témával a hazai adózási jogszabályokon felül az Uniós szabályok is foglalkoznak: számos jogeset megítélésénél fontos szerepe van annak, hogy az Uniós jogszabályok szerint ezen értékesítés adóköteles ügyletnek minősül-e, kiterjed-e rá a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének f) pontja szerinti, a társaságokban fennálló részesedésekhez kapcsolódó adómentesség.

Az uniós jogszabályból és a bírósági ítélkezési gyakorlatból kiderül, hogy egy társaság által más vállalkozásokban fennálló üzleti részesedések átruházása fő szabály szerint az Unión belül sem minősül gazdasági tevékenységnek és ezért nem tartozik a HÉA hatálya alá.

A EUB szerint azonban egy ügylet a HÉA hatálya alá tartozhat, ha egy részvényekkel vagy társasági részesedésekkel kapcsolatos ügyletre többek között értékpapír-kereskedelmi tevékenység folytatása keretében kerül sor (lásd például a C-155/94. sz. Wellcome Trust ügyben 1996. június 20-én hozott ítélet) vagy az üzletrész átruházása révén a vevő a tulajdonolt társaság(ok) irányításában közvetlen vagy közvetett részvételt szerez (lásd. C-60/90. sz. Polysar Investments Netherlands ügyben 1991. június 20-án hozott ítélet).

Ugyancsak gazdasági tevékenységnek kell tekinteni a leányvállalat(ok) irányításában való részvétel megszerzését, ha az olyan adóköteles ügyleteket tartalmaz, mint pl. egy holding vállalat által a leányvállalat számára az értékesítés előtt nyújtott igazgatási, pénzügyi, könyvelési, értékesítési vagy technikai szolgáltatások, azaz a holding közvetlenül részt vesz a leányvállalat irányításában azzal, hogy ellenérték fejében az említett szolgáltatásokat nyújtja számára és ezután HÉA kötelezettsége keletkezik (lásd C-29/08. sz. Skatteverket kontra AB SKF ügyben 2009. október 29-én hozott ítélet. Ebben az ügyben cégcsoport átalakítás és tőkefelszabadítás volt az üzletrészek értékesítésének célja a cégcsoport egyéb tevékenységeinek finanszírozása érdekében. Az SKF egy ipari cégcsoport anyavállalataként részt vett egy leányvállalat és egy ellenőrzött társaság irányításában azzal, hogy ellenérték fejében különböző igazgatási, könyvelési és egyéb szolgáltatásokat nyújtott számukra, amelyek után HÉÁ‑t kellett fizetnie. A leányvállalatban és az ellenőrzött társaságban meglévő részvényeinek értékesítésével az anyavállalat megszüntette az e társaságokban való részesedését. Ez az értékesítési művelet túlmutat az értékpapírok puszta értékesítésének keretein, mivel az közvetlenül kapcsolódott a cégcsoport által gyakorolt tevékenység szervezéséhez, így a Bíróság ítéletében kimondta, hogy az ilyen művelet gazdasági tevékenységnek minősül és a HÉA hatálya alá tartozik. Mivel a szóban forgó ügylet közvetlenül kapcsolódott az anyavállalat adóköteles tevékenységének elvégzéséhez, ezért a Bíróság szerint ez az ügylet nem minősül HÉA-köteles gazdasági tevékenységnek. Az SKF a részvények értékesítése céljából HÉA köteles jogi, illetve támogatási szolgáltatásokat kívánt igénybe venni és ezen szolgáltatások után fizetendő HÉA összeget levonásba kívánta helyezni. Az adott ügyben a másik kérdés az volt, hogy fennáll-e ez a levonási jog ezen szolgáltatások esetében. A Bíróság szerint adólevonási jog ebben az esetben akkor illeti meg az anyavállalatot, ha közvetlen és azonnali kapcsolat áll fenn a felmerült költségek és a gazdasági tevékenység között, azaz azt kell megvizsgálni, hogy a felmerült költségek beépíthetők-e a részvények árába vagy a gazdasági tevékenysége általános költségeinek része. A Bíróság eddig több alkalommal megállapította ezen szolgáltatások utáni HÉA levonhatóságát abból az indokból, hogy azok közvetlenül kapcsolódtak a gazdasági tevékenységhez.)

A számviteli törvény előírásai

Az üzletrész értékesítésének elszámolására vonatkozóan a számviteli törvény² is tartalmaz rendelkezéseket. A számviteli törvény 83. §-a alapján:

„(2) A pénzügyi műveletek bevételei közé tartoznak: a kapott (járó) osztalék és részesedés, a részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek, a befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó bevételek, árfolyamnyereségek, az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek, a pénzügyi műveletek egyéb bevételei.

(3) A pénzügyi műveletek ráfordításai közé tartoznak: részesedésekből származó ráfordítások, árfolyamveszteségek, a befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó ráfordítások árfolyamveszteségek, a fizetendő (fizetett) kamatok és kamatjellegű ráfordítások, a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai, a részesedések, az értékpapírok, a tartósan adott kölcsönök, a bankbetétek értékvesztése.”

A 84. § alapján:

„(2) Részesedésekből származó bevételként, árfolyamnyereségként kell elszámolni:

a) a befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – nyereségjellegű – különbözetet;”

A 85. § alapján:

„(1) Részesedésekből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként kell kimutatni:

a) a befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet;”

A fentiek alapján tehát a részesedés könyv szerinti értékének kivezetése és az eladási ár közötti különbözetet előjeltől függően, nettó módon kell elszámolni a pénzügyi műveletek bevételei, illetve ráfordításai között.

A cikk szerzője Bódi Krisztina, az Ecovis Tax Solution munkatársa. Az Ecovis az Adó Online szakmai partnere. További blogbejegyzések: Ecovis Tax Blog.

---