Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
A csoportadózás az Európai Unióban különböző formában létezik, melynek kapcsán társasági adó szempontjából kiemelt téma a veszteségelhatárolás, veszteségek felhasználása, átvitele csoporton belül. A probléma akkor kezdődik, amikor csoporton belül változások történnek, mellyel a veszteség elszámolása is megkérdőjeleződik, illetve a nemzeti adóhatóságok annak elszámolhatóságát is vitatják.
A csoportadózás lényege, hogy egy adott vállalatcsoport az adott adónem tekintetében egyetlen adóalanynak számít, míg minden más tekintetben a csoporttagok megőrzik önállóságukat, ami rugalmasságot ad az adózóknak az üzleti tevékenységük optimális strukturálásához. Csoportos társasági adózás esetében a társaságok eredményessége alapján történik a racionalizálás és az adókonszolidáció. Az EU-tagállamok többsége országhatáron belül hosszú évek óta, míg néhány tagállam már határon átnyúlóan is lehetőséget biztosít a csoportos társasági adózás választására.
Magyarországon csak a határon belüli csoportos adózás választása lehetséges, így akár már két olyan belföldi illetőségű adózó is alakíthat csoportot, melyek között legalább 75 százalékos arányú szavazati jogon alapuló kapcsolt vállalkozási viszony van. Az Európai Bíróság esetjoga csoportadózás tekintetében is szerteágazó, jelen cikkben egy, a témát érintő ítéletet mutatunk be.
A C-28/17. sz. NN A/S kontra Sketteministeriet ügy tényállása szerint az NN egy dán csoport legfelső szintű társasága, amelynek tagja többek között a Sverige 1 és a Sverige 2 két svéd leányvállalat, amelyek mindegyike egy‑egy dániai fióktelep, a C, illetve a B tulajdonosa volt. 2006-ban a két dán állandó telephely egyesült oly módon, hogy B társaságot részvényekért cserébe átruházták a Sverige 1 részére. A jogutód telephely neve „A” lett. Svédországban a csoport úgy döntött, hogy az egyesülést adójogi szempontból a tevékenységek átszervezésének tekinti, amely e tagállamban a kérdést előterjesztő bíróság szerint adómentes ügylet, tekintettel arra, hogy az jogutódlásnak minősül. Ennek következményeként a B fióktelep által létrehozott goodwill A fióktelepre történő átruházását nem lehetett értékcsökkenésként levonni Svédországban. Dániában azonban az egyesülés az eszközök piaci értéken történő adóköteles átruházásának minősült. Az egyesülés következményeként a B társaságtól átvett goodwillt az adóköteles jövedelem részeként könyvelték Dániában. Az említett goodwillt nem lehetett elszámolni Svédországban. Az NN az A veszteségeinek levonását kérte a csoport 2008. évi eredményéből, amit a dán adóhatóság a társasági adóról szóló törvény 31. §‑a (2) bekezdésének 2. pontjára hivatkozva elutasított. E törvény említett 31. § (2) bekezdése 1. pontjának értelmében:” az összevontan adózó társaságok esetében közös adóbevallást kell készíteni, amely tartalmazza az összevont adózás hatálya alá tartozó valamennyi önálló társaságnak az általános adószabályokkal összhangban, az összevontan adózó társaságokra alkalmazandó kivételek figyelembevételével kiszámított adóköteles jövedelmét.” A kötelező összevont belföldi adózás dán szabályai a külföldi illetőségű társaságok dán állandó telephelyeire is vonatkozott. A 31. § (2) bekezdésének 2. pontja szerint: „az állandó telephely veszteségeit csak akkor lehet más társaságok jövedelmével szemben elszámolni, ha a társaság székhelye szerinti külföldi állam […] szabályai szerint a veszteségeket nem lehet a társaság székhelye szerinti külföldi államban […] figyelembe venni a társaság jövedelmének a megállapítása során, vagy ha a […] nemzetközi összevont adózást választották.” Kérdéseivel a kérdést előterjesztő bíróság lényegében azt kívánta megtudni, hogy az EUMSZ 49. cikket úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes a csoportos adózásra vonatkozó olyan nemzeti jogszabály, amely alapján valamely csoport belföldi illetőségű társaságai számára csak abban az esetben engedélyezett, hogy összevont eredményükből levonják a csoport külföldi illetőségű leányvállalata belföldi állandó telephelyének veszteségét, ha az e leányvállalat székhelye szerinti tagállamban alkalmazandó szabályok nem teszik lehetővé e veszteségnek az ez utóbbi leányvállalat adóköteles eredményéből történő levonását. A letelepedés szabadsága, amelyet az EUMSZ 49. cikk elismer az Európai Unió állampolgárai számára, az EUMSZ 54. cikknek megfelelően magában foglalja, hogy a valamely tagállam jogszabályai alapján létrehozott olyan társaságok, amelyek létesítő okirat szerinti székhelye, központi ügyvezetése vagy üzleti tevékenységének fő helye az Unió területén található, jogosultak tevékenységüket más tagállamokban leányvállalat, fióktelep vagy képviselet útján gyakorolni. Ahhoz, hogy valamely tagállam jogszabálya a társaságok letelepedése szabadsága korlátozásának minősüljön, az szükséges, hogy az az e szabadságot gyakorló társaságok hátrányára eltérő bánásmódot eredményezzen, hogy az eltérő bánásmód objektíve összehasonlítható helyzetekre vonatkozzon, és hogy azt ne igazolja közérdeken alapuló nyomós indok, vagy ne legyen e célkitűzéssel arányos. Az Európai Bíróság rámutatott arra, hogy a dán jogszabályok eltérően kezelnek egy olyan dán csoportot, amelynek állandó telephelye Dániában van egy nem rezidens leányvállalaton keresztül, és egy olyan csoportot, amelynek valamennyi társaságának székhelye Dániában található. A nemzeti rendelkezések következménye az, hogy a dán csoportot megfosztja a külföldi illetőségű leányvállalata belföldi állandó telephelye vesztesége levonásának bármely tényleges lehetőségétől, figyelmen kívül hagyják az arányosság elvét. Ezen elvnek ellenben eleget tenne, ha a dán csoport eredményébe a külföldi illetőségű leányvállalata belföldi állandó telephelye veszteségének a beszámítása a társasági adóról szóló törvény 31. §‑a (2) bekezdésének második mondatában szereplő szabálytól való eltérésként engedélyezett lenne, ha a csoport bizonyítaná, hogy a veszteségnek a leányvállalata eredményébe való beszámítása a másik tagállamban ténylegesen lehetetlen.
Az Európai Unió Bírósága úgy határozott, hogy az EUMSZ 49. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal főszabály szerint nem ellentétes az olyan nemzeti jogszabály, amely alapján valamely csoport belföldi illetőségű társaságai számára csak abban az esetben engedélyezett, hogy összevont eredményükből levonják e csoport külföldi illetőségű leányvállalata belföldi állandó telephelyének veszteségét, ha az e leányvállalat székhelye szerinti tagállamban alkalmazandó szabályok nem teszik lehetővé e veszteségnek az ez utóbbi leányvállalat adóköteles eredményéből történő levonását, amennyiben e jogszabályt együtt alkalmazzák egy, a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezménnyel, amely ez utóbbi tagállamban engedélyezi a leányvállalat által fizetendő jövedelemadóból olyan összeg levonását, amely megfelel az abban a tagállamban az állandó telephely tevékenysége címén fizetett jövedelemadónak.
Az ügy érdekessége egyébként az, hogy a főtanácsnok már indítványában utalt a belső piac működését közvetlenül érintő adókikerülési gyakorlatok elleni szabályok megállapításáról Tanács (EU) 2016/1164 irányelvre (ATAD), valamint a 2017/952 irányelvre (ATAD II.), melyek szerint a cél az adókikerülési gyakorlatok visszaszorítása, valamint a hibrid struktúrák adta kettős levonás kiszűrése. Az agresszív adótervezés és adócsalás is említésre kerül, a fogalmak pontos részletezése mellőzésével.
Tekintettel arra, hogy a csoportadózás egyre több országban lehetséges az EU-ban, álláspontom szerint egyre több érdekesebbnél érdekesebb esettel találkozhatunk. Ha a magyar szabályozást vizsgáljuk, elmondható, hogy a veszteségelhatárolás szabályait a Tao tv. 17. § ugyan részletezi, de a törvény nem él számos fogalom meghatározással, így a „végső” veszteség fogalmának meghatározásával sem. Egy külföldi telephely esetében az a magyar vállalkozásnak a része lesz, a telephelynél történt gazdasági eseményeket könyvelni kell, valamint a magyar vállalkozás beszámolójának teljeskörűen magába kell foglalnia a külföldi telephelyen végzett összes tevékenységet. A magyar vállalkozásnak olyan nyilvántartást kell vezetnie, hogy a kiegészítő mellékletben be tudja mutatni a külföldi telephelyek főbb adatait. Arra a kérdésre a választ, hogy Magyarország kettős adózást elkerülő egyezményei összhangban vannak a Tao tv. veszteségleírásra vonatkozó rendelkezéseivel, s ezáltal biztosított az adóztatási joghatóságnak az érintett tagállamok közötti megosztása, valamint a veszteségek kétszeres elszámolásának elkerülése, csak a vonatkozó esetjog adhat egyértelmű választ. Természetesen a csoport szerkezete, az eset részletes adatai, körülményei minden esetben vizsgálandók.
A cikk szerzője dr. Veress Júlia, a VGD Hungary áfa -és nemzetközi adószakértője. A VGD Hungary Kft. az Adó Online szakmai partnere.
