A transzferárazással kapcsolatos különös ismertetőjegyek a DAC6-szabályozásban: gyakorlati tapasztalat (1. rész)


Az adótervek bejelentési kötelezettségét bevezető DAC6-szabályozás mérsékelt publicitást kapott Magyarországon. Ennek részben az az oka, hogy a COVID-19 világjárvány miatti veszélyhelyzetre való tekintettel az Európai Bizottság 2021. év elejére halasztotta el a tényleges bejelentési kötelezettség megkezdését. Annak is van szerepe, hogy a vállalkozások jellemzően az adótanácsadók, ügyvédek kötelezettségének fogják fel a szabályozást, pedig ez nem feltétlenül van így.

Cikksorozatunkban ki fogunk térni a szabályozás szűk szegletére, amely a kapcsolt vállalkozások közti, határon átnyúló bizonyos tranzakciókra vonatkozik (az „E” kategóriájú ismertetőjegyek), és bemutatjuk, miként válhatnak maguk a vállalkozások jelentéstételre kötelezettek az ilyen típusú ügyletek kapcsán. Megosztjuk a nemzetközi hálózatunkban összegyűlt egyedülálló – és a magyar vállalkozások szempontjából kivételesen értékes – tapasztalatot és bemutatjuk a téma gyakorlati problematikáját.

Cikksorozatunk ezen gyakorlati irányultsága miatt a jogszabályi hátteret csak a lehető legszükségesebb mértékben ismertetjük.

Mindenekelőtt, Magyarországon a DAC6-szabályozást az adó- és egyéb közterhekkel kapcsolatos nemzetközi közigazgatási együttműködés egyes szabályairól szóló 2013. évi XXXVII. törvény (továbbiakban: „Aktv.”) V/F. fejezete („Az adatszolgáltatási kötelezettség alá tartozó határokon átnyúló konstrukciókra vonatkozó adatszolgáltatás és automatikus információcsere”) tartalmazza. A szabályozás hatálya nem terjed ki az általános forgalmi adóra, a jövedéki adóra, a vámokra, a társadalombiztosítási járulékokra, így az ezekben az adónemekben elért előnyök az adatszolgáltatási kötelezettség hatályán kívül vannak. Továbbá, a kapcsolt vállalkozás az Aktv.-ben foglalt meghatározásából eredően a magyar szabályok szerint a DAC6-szabályozást nem kell alkalmazni a vállalkozás és a külföldi telephelye, fióktelepe közti ügyletekre, továbbá a telephelyek közti ügyletekre.

Az adatszolgáltatási körbe tartozó konstrukciók ismertetőjegyei az Aktv. 4. számú mellékletében találhatóak meg. Az ismertetőjegyeknek öt kategóriája létezik (A. „A fő előny vizsgálatára irányuló teszthez kapcsolódó általános ismertetőjegyek”, B. „A fő előny vizsgálatára irányuló teszthez kapcsolódó különös ismertetőjegyek”, C. „Határokon átnyúló ügyletekhez kapcsolódó különös ismertetőjegyek”, D. „Az automatikus információcseréhez és a tényleges tulajdonoshoz kapcsolódó különös ismertetőjegyek”, E. „A transzferárazással kapcsolatos különös ismertetőjegyek”), de az összes ismertetőjegy két nagy csoportba is osztható:

  • azon ismertetőjegyek, amelyeket csak abban az esetben kell vizsgálni, ha a konstrukció teljesíti az ún. „fő előny vizsgálatára irányuló tesztet” (az A. és a B. kategória összes ismertetőjegye és a C1. kategória meghatározott ismertetőjegyei), és
  • azon ismertetőjegyek, amelyeknek a vizsgálatát megelőzően a fő előny tesztet nem kell elvégezni (a C. kategória többi ismertetőjegye és a D. és E. kategória szerinti összes ismertetőjegy).

(A fő előny vizsgálatára irányuló teszt akkor minősül teljesítettnek, ha megállapítható, hogy a fő előny vagy a fő előnyök egyike, amelyre – minden releváns tényt és körülményt figyelembe véve – egy adott személy az adott konstrukció megvalósítása nyomán észszerűen számíthat, az adóelőny elérése).

A fentiek alapján tehát arra is következtethetnénk, hogy az E. kategóriába tartozó, transzferárazással összefüggő ismertetőjegyeknek különösen agresszív adótervezési konstrukciókat tételezik fel, hiszen minden előzetes vizsgálat nélkül keletkeztetnek adatszolgáltatási kötelezettséget; ilyen konstrukciókkal egy átlag magyar vállalkozás feltehetően nemigen találkozhat. Az alábbiakban az E. kategória összesen három ismertetőjegyének az elemzésével, továbbá az ezekkel kapcsolatban felmerülő szabályozási bizonytalanságok szemléltetésével megpróbáljuk megcáfolni ezt a felvetést.

De mielőtt áttérnénk a konkrét ismertetőjegyek elemzésére, fontos megjegyezni, hogy ellentétben több másik EU-tagállammal, Magyarországon a nemteljesítésért kiszabható szankciók súlyossága megfelel a „megszokott” tűréshatárnak, azaz az 500 ezer forintig terjedő mulasztási bírságnak (az adózói státusz nem kerül figyelembe vételre a bírság kiszabásánál, azonban az adott helyzetben általában elvárt adózói eljárás igazolása esetében a mulasztási bírság mellőzhető) és csak az adózó kifejezetten rosszhiszemű eljárása esetében súlyosbodhat az 5 millió forintig terjedő összegig. Több európai uniós tagállamban a DAC6-jelentéstételi kötelezettség nem- vagy hiányos teljesítése miatti szankciók jelentősen meghaladják még ezt a legmagasabb kiszabható magyar bírságot is. A rekordtartók közé tartoznak, például, Lengyelország és Hollandia a maguk közel 25 millió zloty (kb. 5 millió euró), illetve 870 ezer euró összegű bírságukkal.

E1. ismertetőjegy: Olyan konstrukció, amelynek keretében egyoldalú minimum mentesítési szabályok alkalmazására kerül sor.

Sem az Aktv., sem a mögöttes irányelv (A Tanács (EU) 2018/822 irányelve (2018. május 25.) a 2011/16/EU irányelvnek az adatszolgáltatási kötelezettség alá tartozó, határokon átnyúló konstrukciókkal kapcsolatosan az adózás területére vonatkozó kötelező automatikus információcsere tekintetében történő módosításáról) nem határozza meg az egyoldalú mentesítési szabályok fogalmát, így az OECD Transzferár irányelvek a multinacionális vállalkozások és az adóhatóságok számára c. kézikönyvében (továbbiakban: „OECD Irányelvek[1]”) megtalálható meghatározások az irányadóak.

Az OECD Irányelvek alapján a mentesítési szabályok („safe harbour”) alatt általánosan az adott országban hatályos transzferár-követelmények (az árképzési, az adminisztrációs – pl. dokumentációs – és az egyes adózói kategóriák felmentésére vonatkozó) minden egyszerűsítését foglalja magában[2]. Specifikusan azonban az OECD Irányelvek kifejezetten kizárja a pusztán adminisztrációs jellegű, az árképzést közvetlenül nem befolyásoló egyszerűsítéseket (beleértve a dokumentációs követelmények egyszerűsítését vagy ezek alól történő felmentést transzferár-meghatározás hiányában), továbbá a feltételes ármegállapítási mechanizmus részét képező egyszerűsítéseket és az alultőkésítési szabályokat az Irányelvekkel érintett mentesítési szabályok köréből[3]. Így az OECD Irányelvekben tárgyált egyoldalú mentesítési szabályok („unilateral safe harbours”) sem foglalhatják magukban az árképzést közvetlenül nem befolyásoló, tisztán adminisztrációs jellegű egyszerűsítéseket. Magyarországon ilyen, az árképzést nem befolyásoló adminisztrációs egyszerűsítésnek minősül a kis- és középvállalkozásokra bizonyos feltételekkel alkalmazható mentesítés, a csoportos társasági adóalanyokra vonatkozó mentesítés, az évi 50 millió forint alatti teljesítésű ügyletek mentesítése stb.

A fentiek alapján az E1. ismertetőjegy teljesülésének szempontjából csak az árképzéssel közvetlenül összefüggő egyoldalú mentesítési szabályokat kell vizsgálni.

Különböző országokban az alábbi, ilyen típusú egyoldalú mentesítési szabályokkal találkozhatunk:

  • Gyártás: az alkalmazott költség és jövedelem módszer egy meghatározott felár alkalmazása mellett (Mexikó); meghatározott jövedelmezőségi szint vagy -arány alkalmazása a csoporton belüli és a piaci ár között (Brazília);
  • Szolgáltatásnyújtás: Services Cost Method alkalmazása (USA), a kutatás-fejlesztési és szoftverfejlesztési szerződésekre alkalmazott meghatározott felár (India);
  • Pénzügyi tranzakciók: az egyes országok adóhatóságai további alátámasztás vagy összehasonlító tanulmány nélkül elfogadnak meghatározott kamatfelárakat a csoporton belüli kölcsönök esetében (Svájc, Lengyelország, Luxemburg, Franciaország, USA, India).

Amint látható, az olyan csoporton belüli ügyletek, amelyek a fentebb felsorolt egyoldalú mentesítési szabályok alá eshetnek, a szokásos üzletmenet részét képezhetik, egyáltalán nem tekinthetőek ritkán előfordulónak. Egy átlagvállalkozás például a svájci anyavállalatától kapott csoporton belüli kölcsön kapcsán köthet egy, az E1. ismertetőjegy alá tartozó ügyletet.

A DAC6-szabályozás nem szab további feltételeket az E. kategória szerinti adatszolgáltatási kötelezettség keletkezésére, így az adatszolgáltatási kötelezettség akkor is keletkezik, ha az adózók nem is szándékoz(hat)tak a saját javukra kihasználni az egyoldalú mentesítési szabályból fakadó (adó)előnyt. Tekintettel arra azonban, hogy értékhatárt sem tartalmaz az E1. ismertetőjegy, minden, még egy elhanyagolható értékű ügylet is az adatszolgáltatási kötelezettség alá eshet.

Megjegyzendő, hogy két- vagy többoldalú megállapodásokban elismert mentesítési szabályok nem minősíthetőek „egyoldalúnak” (ilyenek például az OECD vagy az EU Közös Transzferárfóruma által elismert mentesítési szabályok), ezért a hatályuk alá tartozó csoporton belüli ügyletek nem keletkeztetnek adatszolgáltatási kötelezettséget a DAC6-szabályozás alatt. Ebből a szempontból a magyar szabályozásban is ismert alacsony hozzáadott értékű csoporton belüli szolgáltatásokra vonatkozó mentesítési szabály nem tekinthető egyoldalúnak, mert összhangban van az EU Közös Transzferárfóruma által kiadott szabályozással[4] mind a szolgáltatások, mind az alkalmazott felár (a magyar szabályok által előírt 3-7%-os tartomány belefér az EU-szabályok szerinti 3-10%-os tartományba) tekintetében.

Végezetül megjegyezzük, hogy amennyiben egy ügylet mégis egyoldalú mentesítési szabály hatálya alá tartozna, de az üzletfelek felek nem alkalmazzák ezt, azaz az általános szabályok szerint határozzák meg a szokásos piaci árat, akkor az adatszolgáltatási kötelezettség sem áll fenn az ügylettel kapcsolatosan.

Az E2. és E3. ismertetőjegyeket cikkünk második részében mutatjuk be.

A cikk szerzője Lisznyanszkaja Marina, a VGD Hungary szenior adótanácsadója, adószakértő. A VGD Hungary Kft. az Adó Online szakmai partnere.

[1] OECD (2017), OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017, OECD Publishing, Paris. http://dx.doi.org/10.1787/tpg-2017-en

[2] OECD Irányelvek 4.102

[3] OECD Irányelvek 4.103

[4] EU Joint Transfer Pricing Forum, Guidelines on Low Value Intra-Group Services



Kapcsolódó cikkek

2022. május 18.

Áfa: állandó telephely kérdésköre

A nemzetközi ügyleteket tekintve teljesítési hely megállapítása során elkerülhetetlen annak vizsgálata, hogy a vállalatoknak hol van a gazdasági célú letelepedettségük, egy adott országban keletkezik-e telephelye, ugyanis ennek megléte vagy hiánya befolyásolhatja az ügylet adójogi megítélését, a székhely mellett. Általános forgalmi adót illetően gazdasági letelepedettség alatt a székhelyet és az állandó telephelyet kell érteni. Mind a két fogalom fontos egyrészt a szolgáltatásnyújtások tekintetében, másrészt a megrendelőt illetően. Bemutatjuk a szabályozást és egy érdekes jogesetet.