Utólagos adóalap-csökkentés az Európai Bíróság gyakorlatában (III. rész)

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Cikksorozatunk harmadik részében folytatjuk az adóalap-csökkentésre jogosító esetkörök tárgyalását.

 Az adóalap-csökkentésre jogosító esetkörök (folyt.)

Teljes vagy részleges nemfizetés

A C-324/20. sz. X-Beteiligungsgesellschaft ügyben az volt a kérdés, hogy az adott tényállás szerinti esetben megvalósult-e a héairányelv 90. cikke (1) bekezdésének értelmében vett nemfizetés.

A konkrét esetben az X cég közvetítési szolgáltatásokat nyújtott a T-GmbH-nak egy ingatlannak ez utóbbi társaság által harmadik személy részére történő eladása keretében. Az X és T között 2012. november 7-én kötött, díjazásról szóló megállapodásból kitűnik, hogy ebben az időpontban X már teljesítette szerződéses kötelezettségeit. A díjazást a megállapodás 1 000 000 euró, héával növelt összegben határozta meg, és megállapította, hogy ezen összeget 200 000 eurós részletekben kell megfizetni. Valamennyi részlet évente volt esedékes, az első részösszeget 2013. június 30-án kellett megfizetni. Az egyes részletek esedékességekor X számlát állított ki a fizetendő összegről, beszedte azt, és megfizette a vonatkozó héát.

Egy adóellenőrzést követően az adóhivatal megállapította, hogy a szolgáltatásnyújtásra 2012-ben került sor, és hogy ezért X-nek ugyanebben az évben meg kellett volna fizetnie a héát a tiszteletdíjak teljes összege után.

Az eljáró bíróság az EUB-től kért értelmezést arra vonatkozóan, hogy a héairányelv 90. cikke (1) bekezdésének értelmében vett nemfizetésből kell-e kiindulni, amennyiben az adófizetésre kötelezett a szolgáltatása teljesítéskor abban állapodik meg, hogy annak ellenértékét öt éves részletben kell kiegyenlíteni, és a nemzeti jog a későbbi fizetés esetére korrekciót ír elő, ami által az adóalap korábbi csökkentése e rendelkezés alapján figyelmen kívül marad.

Az EUB ezzel kapcsolatosan visszahivatkozott a C-404/16. sz. Lombard Ingatlan Lízing ügyben hozott ítéletére, ezúttal is rámutatva, hogy az ellenérték részleges vagy teljes meg nem fizetése – a szerződés felbontásával vagy semmisségével ellentétben – nem jár azzal, hogy a feleket visszahelyezze a szerződés megkötése előtti helyzetükbe. Ha a nemfizetésre a teljesítés meghiúsulása vagy a szerződéstől való elállás nélkül került sor, a termék vevője vagy a szolgáltatás igénybe vevője továbbra is köteles megfizetni a megállapodás szerinti árat, az eladónak vagy a szolgáltatás nyújtójának pedig főszabály szerint továbbra is fennáll a követelése, amelyre bíróság előtt hivatkozhat. Nem zárható ki azonban, hogy az ilyen követelés valójában véglegesen behajthatatlanná válik, mivel a nemfizetést a nem végleges jellegéből fakadó bizonytalanság jellemzi.

Így az ellenértéknek a héairányelv 90. cikkének (1) bekezdése értelmében vett meg nem fizetése kizárólag azokra az esetekre vonatkozik, amikor a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás kedvezményezettje nem vagy csak részben fizeti meg az olyan követelést, amelynek pedig az értékesítővel vagy a szolgáltatást nyújtóval kötött szerződés alapján meg kell felelnie. A szolgáltatásnyújtásért járó díjazásnak a felek által kötött szerződésnek megfelelően részletekben történő megfizetése azonban nem tartozik az ellenértéknek a héairányelv 90. cikkének (1) bekezdésében említett meg nem fizetése esetkörébe.

Egyrészt ugyanis ez a fizetési mód nem változtatja meg annak a díjazásnak az összegét, amelyet az adóalanynak kapnia kell, vagy amelyet ténylegesen behajthat. E körülmények között az adóalap változatlan marad, és az adóhatóság nem szed be héa címén magasabb összeget, mint amely az adóalany díjazásának felel meg. Másrészt, mivel a díjrészlet az esedékességének időpontja előtt az nem követelhető, az ilyen helyzet nem hasonlítható össze azzal a helyzettel, amelyben a szolgáltatás igénybevevője csak részben egyenlíti ki az általa fizetendő követelést.

A héairányelv 90. cikkének (1) bekezdését tehát úgy kell értelmezni, hogy a fizetések ütemezéséről szóló megállapodás esetén az, hogy a díj egy részletét annak esedékessége előtt még nem fizették meg, nem minősül az e rendelkezés értelmében vett nemfizetésnek, és ennélfogva nem alapozhatja meg az adóalap csökkentését.

Árengedmény

Az árengedmény témaköre kapcsán az egyik irányadó EUB-döntés, a C-317/94. sz. Elida Gibbs ügyben hozott ítélet még a héairányelv hatályba lépése előttről származik, amikor még a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló 77/388/EGK tanácsi irányelv (a továbbiakban: Hatodik irányelv) volt hatályban.

A tényállás szerint az Elida Gibbs az Unilever leányvállalataként folytatott kereskedelmi tevékenységet. Értékesítései során többféle kedvezményes konstrukciót alkalmazott. Az egyik fő kategória a “money-off” (engedményre jogosító) kupon volt, a másik a “cash-back” (készpénzvisszatérítésre jogosító) kupon.

Az engedményre jogosító kuponok egyik változata közvetlenül lett terjesztve a fogyasztók felé. A kuponokon feltüntették, hogy a fogyasztó (egy vagy több) termék kedvezményes vásárlására jogosult, a kiskereskedők részére pedig azt az információt, hogy milyen időszakon belül és milyen módon kell visszajuttatniuk a kupont az Elida Gibbs részére ahhoz, hogy visszatérítésben részesüljenek.

Az engedményre jogosító kuponok másik változatát a kiskereskedők bocsátották ki, és kizárólagosan a kibocsátó kiskereskedő üzletében lehetett azokat beváltani, a kiskereskedő pedig az ElidaGibbstől kapott visszatérítést.

A készpénzvisszatérítésre jogosító kupont az ElidaGibbs által gyártott termékek csomagolásán helyezték el, és a fogyasztó közvetlenül a gyártótól kérhette a pénzvisszatérítést.

Az eljáró brit bíróság azt kérdezte az EUB-tól, hogy mi a gyártó adóalapja: az eredeti értékesítési ár, vagy annak árengedménnyel csökkentett összege? Függ-e ennek megítélése attól, hogy a gyártó nagykereskedő vagy kiskereskedő részére értékesítette a terméket?

Az EUB kimondta, hogy a visszafizetések mindegyik konstrukció esetében csökkentik az ElidaGibbs mint gyártó adóalapját, függetlenül attól, hogy a gyártó ki felé értékesítette a terméket. A levezetés szerint amennyiben valamely termék gyártója, amely nem áll szerződéses kapcsolatban a végső fogyasztóval, de egy értékesítési lánc első láncszeme, amely az utóbbihoz vezet, árengedményt biztosít az említett végső fogyasztó részére, a héaalapot a Bíróság ítélkezési gyakorlata alapján ezen engedménnyel csökkenteni kell. Ha nem ez lenne a helyzet, akkor az adóhatóság héa címén a végső fogyasztó által ténylegesen fizetett összegnél nagyobb összeget kapna, mégpedig az adóalany terhére. Ez azonban sértené a héa rendszerének alapelvét, miszerint az adó a végső fogyasztót terheli, következésképpen az adóhatóság a héa címén nem szedhet be magasabb összeget annál, mint amelyet az adóalany beszedett.