Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Előző cikkünkben az Átalakulási irányelv alapvető rendelkezéseit foglaltuk össze röviden, a következőkben a határon átnyúló átalakulások kapcsán felmerülő néhány Európai Bírósági esetet mutatunk be.
A cikksorozat előző részét itt olvashatja.
Az Európai Bíróság kimondta, hogy a határon átnyúló egyesülések, más társasági átalakulások mintájára, a különböző tagállamokban székhellyel rendelkező társaságok együttműködés és átcsoportosítás szükségleteinek felelnek meg. Ezek az egyesülések a letelepedés szabadsága gyakorlásának különleges, a belső piac megfelelő működése szempontjából fontos szabályait képezik és ezáltal azon gazdasági tevékenységek közé tartoznak, amelyek tekintetében a tagállamok kötelesek figyelembe venni az EK 43. cikk szerinti letelepedés szabadságát és ezáltal a belföldi egyesülésekhez hasonló elbánást biztosítani.
Az Átalakulási irányelv kiemeli, hogy a tagállamoknak lehetőséget kell biztosítaniuk arra, hogy az Irányelv rendelkezéseit megtagadják, különösen akkor, ha a társaságban az egyesülés, a szétválás, a részleges szétválás, az eszközátruházás, a részesedéscsere vagy valamely SE, illetve SCE létesítő okirat szerinti székhelye áthelyezésének célja az adó kijátszása vagy elkerülése, vagy azt eredményezi, hogy a társaság, akár részt vesz a műveletben, akár nem, illetve nem teljesíti a munkavállalóknak a társaság szerveiben való képviseletéhez szükséges feltételeket.
A Leur-Bloem ügy kapcsán az Európai Bíróság hangsúlyozta a 90/434/EGK irányelvben szereplő adóelkerülésre vonatkozó rendelkezés arányosságának a szerepét. Az ügy tényállása szerint két holland magánvállalkozó kizárólagos részvényese és igazgatója, Leur-Bloem asszony azt tervezte, hogy holding társaságot hoz létre úgy, hogy a két társaságban lévő részvényeit egy harmadik társaságra ruházza. A tranzakciót követően Leur-Bloem asszony már nem közvetlenül, hanem csak közvetve vált a két másik társaság kizárólagos részvényesévé. A részvények átruházását illető azonnali tőkenyereség adóztatása elkerülése érdekében Leur-Bloem asszony azt kérte az adóhatóságtól, hogy minősítse a tranzakciót részvénycserének, az 1969-es holland törvények szerint. Az adóhatóság ezt elutasította, mondván, hogy a tranzakció célja nem a holland törvények szerinti állandó gazdasági és pénzügyi szempontból történő „nagyobb egység” létrehozása, ugyanis az ebből a szempontból létezik, mert a két társaságnak ugyanaz a tulajdonosa és az igazgatója is. Az Amszterdami Fellebbviteli Bíróság azt kérdezte, hogy vajon az Európai Bíróság jogosult-e a 90/434/EGK irányelv rendelkezéseit értelmezni akkor, amikor a közösségi jog nem közvetlenül szabályozza a kérdést, de a holland jogalkotó a tisztán belföldi ügyleteket ugyanúgy kívánja kezelni, mint ahogy azt az irányelv teszi. Leur-Bloem asszony úgy vélte, hogy az irányelv céljának és az egyenlő bánásmód elvének tükrében az Európai Bíróság rendelkezik hatáskörrel a kérdés megválaszolására. A Bizottság, Hollandia, valamint Németország ezzel szemben úgy vélte, hogy a Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel, ugyanis az irányelv különböző tagállambeli társaságokra értelmezendő.
A Bíróság ismételten úgy ítélte meg, hogy hatáskörrel rendelkezik előzetes döntéshozatalra a közösségi rendelkezésekre vonatkozó kérdésekre olyan esetekben, amikor a nemzeti bíróságok által vizsgált ügyek tényei nem tartoznak a közösségi jog hatálya alá, de ezek a rendelkezések a nemzeti jog alapján vagy szerződéses feltételek alapján kerültek alkalmazásra. A Bíróság amikor az irányelv adóelkerülésre vonatkozó rendelkezéseket vizsgálta, azt is kiemelte, hogy azon feltétel, hogy „ két vállalat végleges egyesülése egyetlen egységgé pénzügyi és gazdasági szempontból” nem jelenik meg az irányelvben, azt a holland jogalkotó adta hozzá az adókijátszás vagy adóelkerülés érdekében. A Bíróság azt is megjegyzi, hogy az irányelv 2. cikkében szereplő rendelkezéseket azok okainak vizsgálata nélkül alkalmazandóak és járulékos és kiegészítő feltételeket ezen rendelkezések tekintetében nem lehet figyelembe venni.
Következésképpen az a tény, hogy a megszerző társaság a 90/434/EGK irányelv 2. cikkének h) pontja értelmében önmagában nem folytat üzleti tevékenységet, vagy hogy ugyanaz a természetes személy a megszerzett társaságok kizárólagos részvényese és igazgatója is, mint a megszerző társaság kizárólagos részvényese és igazgatója, ez a tény még nem akadálya annak, hogy az ügyletet az irányelv 2. cikkének d) pontja értelmében részesedéscsereként lehessen kezelni. Hasonlóképpen nem szükséges az sem, hogy pénzügyi és gazdasági szempontból véglegesen egyesüljön két társaság üzleti és gazdasági szempontból egyetlen egységgé.
Az Európai Bíróság szerint az adókijátszás elleni küzdelemnek az arányosság elvét szem előtt kell tartania, azaz annak meghatározása érdekében, hogy a tervezett művelet ilyen célú-e, az illetékes nemzeti hatóságok nem korlátozódhatnak előre meghatározott általános kritériumok alkalmazására, hanem minden egyes esetet külön kell vizsgálni. Egy ilyen vizsgálat tekintetében azonban a bírósági felülvizsgálat lehetőségét is biztosítani kell. E tényezők, mint ugyanaz a tulajdonos, igazgató mind a megszerző és mind a megszerzett társaságot illetően, önmagában nem tekinthető döntő tényezőnek. Az újonnan létrehozott holdingtársaság által- aki nem végez üzleti tevekénységet-, megvalósított részesedéscsere, egyesülés vagy szerkezetátalakítás, érvényes kereskedelmi okból valósítható meg. Hasonlóképpen, az ilyen indokok szükségessé tehetik a gazdasági és pénzügyi szempontból már létező társaságok jogi szerkezetátalakítását is. Még ha ezek adókijátszásnak vagy adóelkerülésnek tűnnek is, akkor is lehetséges, hogy a részvények cseréje egy meghatározott struktúra létrehozása céljából, korlátozott ideig és nem állandó jelleggel, kereskedelmi célból jön létre. Olyan általános szabályozás, amely automatikusan kizárja az egyes tevékenységkategóriákat az adóelőnyből az említettekhez hasonló kritériumok alapján, függetlenül attól, hogy ténylegesen adócsalás történt-e vagy sem, a szükségesnél nagyobb korlátot teremtene ezek megelőzésére és aláásná az irányelv által kitűzött célt is.
A jelenleg hatályos Átalakulási irányelv 15.cikk (1) bekezdés a) pontja úgy rendelkezik, hogy a tagállamok az irányelv rendelkezéseinek alkalmazását vagy ezek bármely részének az alkalmazását visszautasíthatják, vagy megvonhatják, az azokból származó előnyöket, ha úgy tűnik, hogy az irányelv hatálya alá tartozó műveletek valamelyikének alapvető célkitűzése vagy alapvető célkitűzések egyike az adó kijátszása vagy az adó elkerülése. (Ez egyébként a 90/434/EGK rendelkezéseivel egyezik). Az más kérdés, hogy a nemzeti és külföldi hatóságok, bíróságok a szóban forgó arányosságot döntésük során alkalmazzák-e, vagy valóban így alkalmazzák-e: egy 100%-os adóelkerülés bizonyítottsága esetén alkalmazzák-e csak a 100%-os adóelőny megvonást, vagy kisebb mérték valósulása esetén is.
Azt azért látni kell, hogy maga az adókijátszás és adóelkerülés fogalmak nem kerültek meghatározásra az Irányelvben. Az adókijátszás elsősorban azt jelenti, hogy nem történik adófizetés ott, ahol igazából kellene, ezért büntetőjogi relevanciája is van, az adóelkerülés pedig olyan ügyletekre vonatkozik, ahol a cél egyértelműen a kevesebb adófizetés.
A témát folytatjuk.
A szerző jogász LL.M. EIBL, áfa -és nemzetközi adószakértő.
