Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.
Az elmúlt bő másfél év legmarkánsabb számviteli feladatai közé tartott a koronavírus járvány hatásainak könyvekben való megjelenítése. Megértettük többek között, hogy mikor és mennyi értékvesztés elszámolására van szükség, milyen módon prezentáljuk az eredményt. Ebben a cikkben azt villantjuk föl, hogy a kilábalás, egy várt trendforduló miként kezelendő – nem titkolva, hogy a szerző reméli minél hamarabb szükség lesz ezen ismeretek alkalmazására.
A koronavírus válság számviteli kezelésének talán első, mindent megelőző kérdése az volt, hogy mikor kell a hatást a könyvekben megjeleníteni. E kérdés kapcsán az IAS 10 Beszámolási időszak utáni események standard igazít el bennünket. A standard – leegyszerűsítve – akkor teszi lehetővé egy esemény elszámolását, ha annak a kiváltó indoka a mérlegfordulónapon már fennállt, létezett. Ebből következik, hogy egy esetleges trendforduló esetén – különösen, ha az a mérlegfordulónaphoz közel következik be – vizsgálni kell, hogy vajon az üzleti év utolsó napján is fennállt-e már ez a helyzet.
Néha egyáltalán nem egyszerű eldönteni, hogy a gazdasági eseményt kiváltó ok fennáll-e. A vírus megjelenésekor is tapasztalható volt bizonytalanság: vajon a vírus 2019-es tényleges megjelenése Kínában már indokolja, hogy világszerte ezt „kiváltó eseményként” kezeljük? A széleskörű – talán praktikus szempontokat is figyelembe vevő – döntés az volt, hogy nem, az 2020-ban gyűrűzött be, így az akkori események hatását – a széleskörű szakmai konszenzus szerint – 2020-ra kellett figyelembe venni. A kedvező folyamatok beépítésénél, hisz ott nincs egy „látványos esemény”, mint a vírus megjelenítése, nehezebb dolga lesz a számviteli szakembereknek.
A pandémia teremtette környezet kétségtelenül komoly számviteli folyománya volt az értékvesztések megjelenése. Egy fordulat esetén felmerül a kérdés, hogy a korábban elszámolt értékvesztésekkel mi a teendő. Kevés kivételtől eltekintve ugyanis az IFRS-ek megengedik a korábban elszámolt értékvesztések visszaírását, ha fennállnak annak a feltételei. Akár az értékvesztésnél, a visszaírásnál figyelemmel kell lenni arra, hogy mely standard előírásai az alkalmazandók:
| Standard | Hatókörben lévő eszközök |
| IAS 2 – Készletek | Készletek |
| IAS 36 – Eszközök értékvesztése | Nem pénzügyi eszközök és egyes befektetések1 |
| IFRS 9 – Pénzügyi instrumentumok* | Pénzügyi eszközök |
| IFRS 5 – Értékesítési céllal tartott eszközök… | Értékesítési céllal tartott eszközök |
*E cikk nem tárgyalja.
Nem pénzügyi eszközök (IAS 36)
A standard szempontjából a nem pénzügyi eszközök körébe tartoznak az immateriális eszközök (ideértve természetesen a goodwillt is), az ingatlanok, gépek és berendezések, a bekerülési érték modell alapján értékelt befektetési célú ingatlanok és egyes befektetések2. Az IAS 36 az értékvesztés visszaírásának szabályozásakor lényegében ugyanazt a logikát követi, mint az értékvesztés elszámolásakor.
Ez azt jelenti, hogy
A fenti lépések végrehajtása során lényegében ugyanazokat a megfontolásokat kell követni, mint az értékvesztés elszámolásakor, a fenti 2. és 3. lépés lényegében a tükörképe az értékvesztés elszámolása során jellemző mozzanatoknak. Az értékvesztés visszaírásának végrehajtása során figyelemmel kell lenni arra, hogy az értékvesztés legföljebb olyan mértékben számolható el, hogy az adott eszköz könyv szerinti értéke annyi legyen a visszaírás napján, mintha az értékvesztés elszámolására nem került volna sor.
A fenti, viszonylag bonyolultnak tűnő szabályra egy rövid számpélda. Tegyük fel, hogy egy tárgyi eszköz eredeti bekerülési értéke 100 MFt volt, hasznos élettartama 10 év, a maradványérték jelentéktelen. Erre az eszközre az első év legvégén 30 MFt értékvesztést kellett elszámolni. Ez azt jelenti, hogy az adott eszköz könyv szerinti értéke – feltételezve a lineáris leírást – 100 – 10 (écs) – 30 (értékvesztés) = 60 MFt. A második évben nem volt olyan jel, ami a megtérülő érték jelentős változásáról tanúskodott volna. A második év végén a könyv szerinti érték ezért a következőképpen alakul: 60 – 6,66 (écs) = 53,3 MFt; az értékcsökkenés újrabecsült értékét a leírt könyv szerinti érték és a hátralévő hasznos élettartam hányadosa eredményezte. Tegyük fel, hogy a harmadik év elején olyan körülmények adódtak, amelyek miatt újra kellett számolni a megtérülő értéket és e számítás eredménye 83 MFt-ot adott. Így még év elején el kell számolni a visszaírást. De mennyit lehetséges? A megtérülő érték és a könyv szerinti érték különbözete 83-53,3 = 29,7 MFt. Ez kevesebb, mint a korábban elszámolt (30 MFt) értékvesztés. Visszaírható tehát a 29,7 MFt? Nem! Ugyanis vizsgálni kell, hogy mennyi lett volna a könyv szerinti érték, ha értékvesztés elszámolására nem került volna sor. Ekkor az értékcsökkenési leírást az eredeti adatok alapján kellett volna számolni, vagyis a második év végére kialakuló érték 100 – 2*20 = 80 MFt (ami technikailag a harmadik év elején releváns értékkel egyezik meg). Efölé nem mehet a visszaírás után sem a könyv szerinti érték. Ebből pedig az következik, hogy az elszámolandó visszaírás 80 – 53,3 = 26,7 MFt.
Abban a helyzetben, ha a megtérülő értéket csak CGU-ra lehetett meghatározni, a visszaírást arányosan kell végrehajtani és természetesen a fenti maximum értéket is vizsgálni kell. Ha a visszaírás során a CGU valamely eleme meghaladná az elméleti maximum értékét, a többi eszköz könyv szerinti értékét kell arányosan növelni.
Az értékvesztés visszaírások közül van egy kizárt vagyoni elem, a goodwill. Erről, a készletek, valamint az értékesítési céllal tartott eszközök értékvesztésének elszámolásáról a cikk folytatásában olvashat.
A cikk szerzője Lakatos László Péter, Ph.D. tanszékvezető egyetemi docens (Budapesti Corvinus Egyetem), okleveles könyvvizsgáló, jogász és a Magyar Könyvvizsgálói Kamara Oktatási Központjának oktatója.
1 Az IAS 36 hatókörébe tartozik a leányvállalatokban, társult vállalkozásokban és közös szerveződésekben lévő befektetésekre elszámolandó értékvesztés és azok visszaírása a különálló pénzügyi kimutatásokban.
2 Lásd fenti 1. lábjegyzetet.
3 IAS 36.109-125
