A fiktív számlák esetei

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Az egyik leggyakoribb és legnehezebb téma a mai áfagyakorlatban az, amikor az adóhatóság fiktív számlát tár fel az adózónál. Azért nehéz, mert minden eset más, mások az ellenőrök, mások a körülmények, szereplők, a bizonyítási eljárás. Mégis az adóhatóságnak valamennyire meg van kötve a keze, amikor fiktív számlát tár fel, hiszen tételesen le van írva azoknak az eseteknek a köre, amit fiktív számlának minősíthet. Bár ez látszólag jogbiztonságot teremt, de az már a revizorok és vezetőik belelátásán múlik, mikor mondják azt például, hogy az eset összes körülményét értékélve a gazdasági esemény nem a számlán szereplő felek között jött létre.

Mielőtt mélyebben belemegyünk a témába tegyünk különbséget a tartalmilag hibás és a formailag hibás számla között. Habár mindkét esetnek az a következménye, hogy nem lehet adólevonási jogot alapítani adott számlára, mégis a formai hibában szenvedő számla javítható, azaz a hiba feltárása esetén az adóhatóságnak határidőt kell előírnia a hiba javítására, ami ha megtörténik nem lehet a számla befogadójától az adólevonási jogot elvitatni. Azonban ha a határidő eredménytelenül telik el, akkor elvész az adólevonási jog. Milyen hiba minősülhet formainak? A teljesség igénye nélkül ide sorolható ha például az adószám, székhely (telephely) elírásra kerül, vagy az ügylet (a szolgáltatás, termékértékesítés) definiálása pontatlan, hiányos.

Az egyik legnagyobb különbség tehát formai és tartalmi hibás számla között a javíthatóság, egy tartalmilag hibás számlán a hiba soha nem javítható, hiszen az eleve nem minősül számlának. Az adóhatóság több irányelvet is kiadott a témában (7012/1997, 7006/2008 APEH irányelv), ezek alapján a következő esetekben beszélhetünk fiktív számlákról.

a, A számlakibocsátó nem adóalany

Tartalmilag feltétlenül hiteltelennek minősül az a számla, amely nem adóalanytól származik. Ennek azért van jelentősége, mert az Áfa törvény 5. § (1) bekezdése szerint saját név alatt folytatott gazdasági tevékenységet írja elő az adóalanyiság feltételeként, azaz ha a számla nem adóalanytól származik, akkor az nem is tanúsíthat valós gazdasági eseményt, magyarán fiktív. Ilyen eset a valóságban több esetben is megtörténhet, például ha a számlakibocsátó cégbejegyzési kérelmet nem nyújtott be, vagy ha nyújtott is be, de azt jogerősen elutasították, jogerős végzéssel megszüntették az eljárást. Akkor sem áll fenn a számlakibocsátó adóalanyisága, ha a céget a cégjegyzékből jogerősen törölték, illetve ha az adóhatóság az adózó adószámát felfüggesztette, majd azt határozattal jogerősen törölte. A törléssel érintett adózók listája elérhető az adóhatóság honlapján. Akkor sem tekintethető adóalanynak a számlakibocsátó, ha a cégbejegyzésre hamis, vagy lopott iratok alapján került sor. Ez utóbbi esetben a társasági szerződés semmis és a bűncselekmény következményeképpen bejegyzett társaság számlája a kiállítás időpontjától függetlenül fiktívnek minősül.

b, A számlában feltüntetett gazdasági esemény fiktív

A gazdasági esemény vonatkozásában az értékesítés tárgyát képező termék, szolgáltatás teljesítését igazoló tények, körülmények, bizonylatok (készlet-nyilvántartások, leltárak, szállítás, tárolás, továbbértékesítés bizonylatai, stb.) alapján állapítható meg, hogy a számlában feltüntetett teljesítés a valóságban megtörtént, megtalálható és bizonyítható-e. Ilyen esetről beszélünk, ha a számlán szereplő felek viszonylatában egyáltalán nem jött létre gazdasági esemény (Áfa törvény 9-15. §). Ezekben az esetekben, illetőleg olyankor, amikor a valódi termékértékesítő, illetve a szolgáltatást nyújtó személye nem ismert, a másik adóalany részéről nyilvánvalóan nem is kerülhetett sor az adó áthárítására sem. A tartalmi helytállóság egyik követelménye, hogy a gazdasági esemény ténylegesen a számlában feltüntetett személyek között menjen végbe.

Az egyik legvitatottabb megállapítás, amikor az adóhatóság több szereplőnél végez ellenőrzést, amelynek keretében vizsgálja az áru eredetét, szállítás körülményeit, a megfizetés módját az ellenérték forrását, tárolási-raktározási kapacitást. Ezek az ún. láncvizsgálatok, vagy Uniós terminológiában körhintaszerződések. Amit nagyon fontos leszögezni ebben a témában, hogy az adóhatóságnak joga van több szereplőnél is vizsgálódni, de adójogi következményeket csak a vizsgált adóalany vonatkozásában jogosult megtenni, azaz nem lehet felelőssé tenni, mert valaki a láncolatban nem tudta megmondani, hogy ő hogyan szerezte be az árut, hogyan történt a szállítás-megfizetés, míg a dokumentumait az autójában felejtette, amit elloptak, feltörtek. Csak akkor lehet ilyen esetben a láncolat későbbi szereplőinél megállapítást tenni, ha az adóhatóság azt tudja bizonyítani, hogy a végső visszaigénylő tudott, vagy tudnia kellett volna arról, hogy a láncolat jogosulatlan visszaigénylés (adólevonás) céljára lett létrehozva.  Ennek a bizonyítása azonban az adóhatóság feladata, neki kell a tényállást feltárnia, hiszen neki vannak olyan jogosítványai, amelyekkel egyetlen adózó sem rendelkezik és ezt a megállapítást a NAV-nak kell bizonyítania. Az adóhatósági túlkapások mederben tartása érdekében a NAV-nak vizsgálnia kell, hogy a végső visszaigénylő mennyire járt el kellő körültekintéssel a gazdasági esemény kapcsán, ugyanis ha olyan szereplőnél történt az adóelkerülés, akit nem ismerhetett, akkor ennek negatív következményeit nem lehet a kárára értékelni. Azonban ha a hivatal tudja bizonyítani a szereplők csalárd összejátszását, akkor a kellő körültekintés vizsgálatának nincs relevanciája, tekintve, hogy gazdasági esemény nem történt meg a valóságban.

c, A gazdasági esemény nem a számlában feltüntetett felek között jött létre

Amennyiben a megtörtént gazdasági eseményről kiállított számlában feltüntetett – egyébként adóalanynak minősülő – számlakibocsátó bizonyítottan nem állt üzleti kapcsolatban a számla címzettjével, ez esetben a számlát olyan ismeretlen személy állította ki, aki más nevében jogosulatlanul kötött szerződést, tehát hiányzik az adóalanyiság egyik feltétele, a saját nevében folytatott gazdasági tevékenység.

A tényállás feltárása során nem elegendő a számlakibocsátóként feltüntetett adózó nyilatkozatának beszerzése, az ugyanis magánokiratnak minősül, amellyel szemben ellenkező bizonyításnak van helye. Az adóhatóságnak fel kell hívnia a levonási jogot érvényesíteni kívánó adózót a gazdasági eseményre vonatkozó bizonyítékainak előterjesztésére. Kapcsolódó vizsgálat lefolytatása is indokolt lehet, ha alátámasztott megállapítást kíván a tenni NAV a számla befogadójánál.

A cikk szerzője Molnár Péter független adótanácsadó

---