Utólagos adóalap-csökkentés az Európai Bíróság gyakorlatában (VII. rész)

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Mai cikkünkben folytatjuk a nemfizetésre vonatkozó kivételszabályt érintő EUB-ítéletek tárgyalását.

Nemfizetés esetére vonatkozó kivétel (folyt.)

A C-127/18. számú A–PACK ügyben az adóalany egyik ügyfelével szemben fizetésképtelenségi eljárás indult. Az A–PACK CZ héa visszatérítését kérte többek között a héaösszeg azon okból történt korrekciója miatt, hogy a kérdéses ügyfele bizonyos termékértékesítéseket és szolgáltatásnyújtásokat érintő követeléseket nem egyenlített ki. Az adóhivatal azonban azon az állásponton volt, hogy a cseh héatörvény nem teszi lehetővé az adóösszeg korrekcióját, ha az adós adóalanyisága megszűnt, ezért ilyen esetben az áfa nem kérhető vissza.

A nemzeti bíróság egyrészt azt kérdezte, hogy az adósemlegesség és az arányosság elvére tekintettel akként értelmezhető‑e a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdése, hogy a tagállamok eltérés útján olyan feltételeket határozhatnak meg, amelyek bizonyos esetekben kizárják az adóalap‑csökkentést, ha az árat teljes mértékben vagy részlegesen nem fizették meg. Másrészt arra kérdezett rá, hogy ha az első kérdésére igenlő választ kell adni, ellentétes‑e a héairányelv 90. cikkének céljával a nemzeti szabályozás, ha a héaalany nem korrigálhatja az adó összegét, amennyiben az adó olyan másik adózó részére végzett adóköteles termékértékesítésre vagy szolgáltatásnyújtásra válik felszámíthatóvá, aki a szóban forgó adóköteles termékértékesítésért vagy szolgáltatásnyújtásért kizárólag részlegesen vagy egyáltalán nem fizetett, és akinek ezt követően a héaalanyisága megszűnt.

Az EUB válaszában kifejtette, hogy, habár a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdése kétségtelenül lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy az ügylet árának teljes vagy részleges nemfizetése esetén eltérjenek e szabálytól, ugyanakkor ezen eltérési lehetőség azon a megfontoláson alapul, hogy az ellenérték meg nem fizetése bizonyos körülmények között és az érintett tagállamban fennálló joghelyzet okán nehezen és csak ideiglenesen ellenőrizhető. Ebből következően ezen eltérési lehetőség igénybevételének indokoltnak kell lennie ahhoz, hogy a tagállamok által annak végrehajtása érdekében elfogadott intézkedések ne hiúsítsák meg a héairányelv által elérni kívánt adóharmonizáció célját.

E következtetést erősíti meg a héairányelv 90. cikke (2) bekezdésének célkutató értelmezése is. Ugyanis jóllehet jelentőséggel bír, hogy a tagállamok felvehetik a küzdelmet a számlák meg nem fizetésével vagy annak véglegességével szükségszerűen együtt járó bizonytalansággal szemben, az eltérésre irányuló ilyen lehetőség nem terjeszkedhet túl e bizonytalanságon, különösen pedig azon kérdés eldöntésén, hogy nemfizetés esetén el lehet-e tekinteni az adóalap-csökkentéstől.

Ezenkívül azon lehetőség elismerése, hogy a tagállamok bármely héaalap-csökkentést kizárjanak, ellentétes lenne a héasemlegesség elvével, amelyből többek között az következik, hogy az állam érdekében adóbeszedőként eljáró vállalkozást teljes egészében mentesíteni kell azon gazdasági tevékenysége során fizetendő vagy megfizetett héa terhe alól, amely maga is héaköteles.

A jelen ügyben az olyan követelmény, mint amelyet az alapeljárás tárgyát képező nemzeti szabályozás ír elő, és amely a héaalap korrekcióját azon követelménytől teszi függővé, hogy az adós megőrizze héaalanyiságát, nem igazolható azzal, hogy figyelembe kell venni a szóban forgó nemfizetés végleges jellegét érintő bizonytalanságot. Az a körülmény, hogy az adós adóalanyisága a fizetésképtelenségi eljárással összefüggésben megszűnt, épp ellenkezőleg inkább olyan tényezőnek minősül, amely megerősíti a nemfizetés végleges jellegét. Azzal a kérdéssel kapcsolatban, hogy az ilyen követelmény – amint azt a cseh kormány az írásbeli észrevételeiben a C-588/10. sz. Kraft Foods Polska ítélet 33. pontjára hivatkozva állítja – mégis összeegyeztethetőnek tekinthető-e a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdésével, mivel célja, hogy biztosítsa a héa pontos behajtását, az adócsalás megakadályozását és az adóbevétel-kiesés veszélyének elkerülését, az EUB kifejtette, hogy az ilyen célok nem teszik lehetővé az e rendelkezés céljával és rendszerével való ellentétet, és nem igazolhatják az ezen irányelv 90. cikkének (1) bekezdésétől való eltérést a nemfizetést vagy annak végleges jellegét érintő indokoktól különböző indokok miatt.

Az ítélet ezért kimondta, hogy a héairányelv 90. cikkét az adósemlegesség és az arányosság elvére tekintettel úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha az adóalany nem végezheti el a héaalap korrekcióját abban az esetben, ha az adósa részben vagy egyáltalán nem fizeti meg az ezen adó hatálya alá tartozó ügylet címén fizetendő összeget, amennyiben megszűnt az adós adóalanyisága.

A C-242/18. sz. „UniCredit Leasing” ügy tényállása szerint az Unicredit jogelődje lízingbe adóként 11 éves időtartamra vételi opciót tartalmazó lízingszerődést kötött, amelynek alapján a lízingbe adó kötelezettséget vállalt a lízingbe vevő által megjelölt telek megvásárlására épület építése, valamit az épületnek és teleknek a lízingbe vevő használatába adása céljából. A szerződés kimondta, hogy a lízingbe adó a szerződést a lejárat előtt megszüntetheti, amennyiben a lízingbe vevő legalább három lízingdíjat nem fizet meg, és a lízingszerződés időtartama alatt meg nem fizetett lízingdíjak összegével megegyező kártérítést követelhet.

A lízingbe adó 2006-tól az egyes törlesztőrészletekről állított ki héás számlát. 2008-ban a bolgár adóhatóság a lízingbe adó héatartozását állapította meg, amelyet a szerződés teljes időtartama alatt esedékes lízingdíjak teljes összegével megegyező adóalap szerint számolt ki. A lízingbe vevő 2009 áprilisától nem fizette az esedékes törlesztőrészleteket. A lízingbe vevő kötelezettségei teljesítésének vétkes elmulasztása miatt a lízingbe adó 2015. június 6-tól egyoldalúan megszüntette a lízingszerződést, és kérte a bolgár adóhatóságtól a 2008-as adóellenőrzési határozatban kiszámított héa visszatérítését. A kérelmét azonban a hatáskörrel rendelkező adóhatóság elutasította.

A nemzeti bíróság első kérdéséről a későbbiekben lesz szó. Az EUB által együttesen vizsgált további kérdéseivel a kérdést előterjesztő bíróság azt kívánta megtudni, hogy a héairányelv 90. cikkét úgy kell-e értelmezni, hogy olyan helyzetben, mint amely az alapügy tárgyát képezi, az e cikk (2) bekezdésében meghatározott, a héaalap csökkentésére vonatkozó kötelezettségtől való eltérés hatálya alá tartozó „felmondásról” vagy „nemfizetésről” van szó egyrészt a fizetések beszüntetése és a szerződés felmondása közötti időszakra vonatkozóan a lízingszerződés alapján fizetendő lízingdíj részbeni megfizetésének hiányában, ha az ilyen felmondás nem jár visszamenőleges hatállyal, másrészt a szerződés lejárat előtti felmondása esetén járó, e szerződés lejártáig nem teljesített összes lízingdíj összegének megfelelő kártérítés fizetésének elmulasztása esetén.

Az EUB megállapította, hogy a fizetések beszüntetésétől a szóban forgó lízingszerződés felmondásáig terjedő időtartam alatt fizetendő lízingdíjak tekintetében – mivel a felmondás csak a jövőre vonatkozik – a lízingbe adónak főszabály szerint továbbra is fennáll a követelése, amelyre bíróság előtt hivatkozhat. A szerződés felmondását megelőző időszakban esedékes törlesztőrészletek egy része kifizetésének hiánya a héairányelv 90. cikkének (1) bekezdése értelmében vett részleges nemfizetésnek minősül, amely alapján az érintett tagállam élhet az e cikk (2) bekezdésében biztosított azon lehetőséggel, hogy eltérjen az adóalap csökkentésére vonatkozó kötelezettségtől. Amint pedig az EUB azt az Almos-ügyben már megállapította, az olyan nemzeti rendelkezést, amely az adóalap csökkentését lehetővé tevő esetek felsorolásakor nem említi az ügylet árának meg nem fizetését, úgy kell tekinteni, mint annak eredményét, hogy a tagállam élt a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdése szerint számára biztosított eltérési lehetőséggel.

A szerződés idő előtti felmondása esetén járó kártérítést illetően az EUB megállapította, hogy az eset körülményei alapján azt a lízingszerződés tárgyát képező ügylet ellenértékének kell tekinteni, és mint ilyen, héaköteles. Az ilyen összegek esedékesnek tekinthetők, így ezekre is igaz, hogy a lízingbe adó főszabály szerint továbbra is rendelkezik a követelése felett, és bíróság előtt hivatkozhat rá. A szerződés lejárat előtti felmondása esetén járó, e szerződés lejártáig nem teljesített összes lízingdíj összegének megfelelő kártérítés fizetésének elmaradása ezért szintén az héairányelv 90. cikkének (2) bekezdésében meghatározott, a héaalap csökkentésére vonatkozó kötelezettségtől való eltérés hatálya alá tartozó nemfizetés esetének minősül.

Figyelemmel kell ugyanakkor lenni arra, hogy a 90. cikkének (2) bekezdésében biztosított eltérési lehetőség nem alkalmazható akkor, ha a fizetendő összegek behajthatatlanságával kapcsolatosan nem áll fenn bizonytalanság. Mivel pedig a tárgyi esetben a lízingbe vevő közel kilenc évvel az előzetes döntéshozatalra utaló határozat elfogadása előtt hagyott fel a fizetendő törlesztőrészletek teljesítésével, az adóalany észszerű valószínűséggel hivatkozik arra, hogy a tartozás nem lesz kiegyenlítve.