A levonási jog megtagadása az Európai Bíróság gyakorlatában (XI. rész)

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Cikksorozatunk mostani részében részben az adóköteles tevékenységhez történő felhasználásra, részben pedig a termék értékesítőjének, szolgáltatás nyújtójának adóalanyiságára vonatkozó feltételeket vizsgáló EUB-döntésekről lesz szó.

Anyagi feltételek: keletkezett-e egyáltalán levonási jog? (folyt.)

Adóköteles tevékenységhez történő felhasználás (folyt.)

A „használja fel” kitétel értelmezése

A C-334/20. sz. Amper Metal ügyben az EUB az „adóköteles tevékenységéhez használja fel” kifejezésből a „használja fel” kitételt vizsgálta, mivel a nemzeti bíróság arra kereste a választ, hogy egyrészt az adóalanynak nyújtott szolgáltatások után felszámított ár túlzott jellege, másrészt pedig az a körülmény, hogy e szolgáltatások nem eredményeztek árbevétel‑növekedést az adóalanynál, kizárhatják‑e az e szolgáltatások után előzetesen felszámított héa levonásához való jogot.

Az EUB leszögezte, hogy a héairányelv 168. cikke a) pontjának alkalmazása olyan ügylet előzetes fennállását feltételezi, amely maga is héaköteles. E tekintetben az állandó ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy valamely szolgáltatásnyújtás csak akkor minősül a héairányelv értelmében ellenérték fejében teljesítettnek, és így csak akkor adóköteles, ha a szolgáltatásnyújtó és a szolgáltatás igénybe vevője között létezik olyan jogviszony, amelynek keretében kölcsönös szolgáltatások kerülnek átadásra úgy, hogy a szolgáltatásnyújtó által kapott juttatás képezi a szolgáltatás igénybe vevője számára nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét. Erről van szó abban az esetben, ha a nyújtott szolgáltatás és a kapott ellenérték között közvetlen kapcsolat áll fenn, mivel a fizetett összeg egyedileg meghatározható, olyan jogviszony keretében nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét képezi, amelyben szolgáltatások kölcsönös nyújtása történik.

Akkor áll fenn közvetlen kapcsolat, ha a két szolgáltatás kölcsönösen függ egymástól, vagyis az egyik szolgáltatást csak akkor nyújtják, ha a másik szolgáltatásnyújtásra is sor kerül, és viszont. Ezzel szemben az a körülmény, hogy valamely gazdasági ügyletet az önköltségi árnál magasabb vagy alacsonyabb áron, következésképpen pedig a rendes piaci árnál magasabb vagy alacsonyabb áron teljesítettek, nem releváns az ellenérték fejében teljesített ügyletként való minősítés szempontjából, mivel az ilyen körülmény nem befolyásolja a teljesített vagy teljesítendő szolgáltatások és a kapott vagy behajtandó ellenérték közötti közvetlen kapcsolatot, amelynek összegét előzetesen és világosan lefektetett szempontok szerint határozták meg.

Az adóalany által levonható héa összegét illetően az EUB emlékeztetett arra, hogy az ítélkezési gyakorlat szerint a levonási jog főszabály szerint a teljesített ügyleteket terhelő előzetesen felszámított adó teljes összege tekintetében érvényesül, mivel ezen adók kiszámítása az alkalmazandó adóalap alapján történik.

Az adóalany árbevétel‑növekedésének hiányára vonatkozó megállapítást illetően, amely azt tanúsítja, hogy az adóalany részére előzetesen nyújtott szolgáltatások nem hasznosak, az EUB emlékeztetett arra, hogy a héairányelv 168. cikkének a) pontja azt feltételezi, hogy az adóalany az általa előzetesen beszerzett termékeket és igénybe vett szolgáltatásokat adóköteles tevékenységéhez használja fel. A héairányelv 176. cikkének első bekezdése alapján az olyan, üzleti tevékenységhez szorosan nem kapcsolódó kiadások, mint a luxuskiadások, szórakozási célú kiadások és reprezentációs költségek, kifejezetten ki vannak zárva az adólevonási jog alkalmazási köréből. Az adólevonási jog gyakorlását sem az irányelv 168. cikkének a) pontja, sem pedig az irányelv 176. cikkének első bekezdése nem teszi függővé az adóalany árbevételének növelésére vonatkozó feltételtől, illetve – általánosabban – a beszerzési ügylet gazdasági jövedelmezőségének feltételétől.

Az adóalany tehát levonhatja a reklámszolgáltatások után előzetesen felszámított hozzáadottérték‑adót (héát), amennyiben az ilyen szolgáltatásnyújtás héaköteles ügyletnek minősül, és amennyiben az közvetlen és azonnali kapcsolatban áll egy vagy több adóköteles értékesítési ügylettel, illetve az adóalany gazdasági tevékenységének általános költségei címén e gazdasági tevékenység egészével, anélkül, hogy figyelembe kellene venni azt a körülményt, hogy az ilyen szolgáltatásokért felszámított ár a nemzeti adóhatóság által meghatározott referenciaértékhez képest túlzott mértékű, vagy hogy e szolgáltatások nem eredményeznek árbevétel‑növekedést ezen adóalanynál.

A termék értékesítőjének, szolgáltatás nyújtójának adóalanyisága

A levonási jog keletkezésének anyagi feltételei értelmében nemcsak a beszerzőnek, hanem az értékesítőnek is adóalanynak kell lennie ahhoz, hogy keletkezhessen áfalevonási jog. Az EUB elé került ügyek egy részében ezen kritérium teljesülése volt kérdéses.

A C-324/11. sz. Tóth ügyben az alvállalkozóként bevont számlakibocsátó egyéni vállalkozói igazolványát az önkormányzat jegyzője a szerződés szerinti teljesítést, illetve a számla kibocsátását megelőzően visszavonta. Az adóhatóság elutasította az alvállalkozótól befogadott egyes számlák áfatartalma tekintetében a levonást, egyebek közt arra hivatkozva, hogy egyéni vállalkozói igazolványa visszavonását követően az alvállalkozó nem minősült adóalanynak, ezért ezt követően hiteles számlát sem bocsáthatott ki.

Az EUB kimondta, hogy a héairányelv előírásai az „adóalany” fogalmát tágan, a ténykérdésekre alapozva határozták meg, azokból nem tűnik ki, hogy az adóalanyi minőség valamely, a gazdasági tevékenység folytatására kibocsátott hatósági engedélytől függne. Az adóköteles tevékenység bejelentésére irányuló kötelezettség szolgáltató általi esetleges elmulasztása nem befolyásolhatja a nyújtott szolgáltatások címzettjeit megillető, a megfizetett héa levonására való jogot. Ebből következik, hogy az adóhatóság nem utasíthatja el a levonási jogot azzal az indokkal, hogy a számlakibocsátó már nem rendelkezik egyéni vállalkozói igazolvánnyal, így már nem jogosult az adószáma használatára, ha e számla a héairányelvben előírt valamennyi adatot tartalmazza.

A C-446/15. sz. Signum Alfa Sped ügyben az adóhatóság megállapította, hogy a levonás alapjául szolgáló számlák kibocsátói „fantomcégek” voltak, ezért – elfogadva a számlákon szereplő gazdasági események megtörténtét, és azt, hogy e számlák megfelelnek a formai követelményeknek – arra a következtetésre jutott, hogy az ügyleteket nem az említett számlák kibocsátói teljesítették, következésképpen azokat fiktív ügyleteknek kell minősíteni. Az adóhatóság arra hivatkozva tagadta meg a héa levonásához való jogot, hogy nem tekinthetők hitelesnek az e szolgáltatásokra vonatkozó számlák, mivel e számlák kibocsátója nem lehetett az említett szolgáltatások tényleges nyújtója.

Az EUB álláspontja szerint az uniós előírásokkal ellentétes az a nemzeti gyakorlat, miszerint az adóhatóság azon okból tagadja meg valamely adóalanytól a számára nyújtott szolgáltatások után fizetendő vagy megfizetett héa levonásához való jogot, hogy nem tekinthetők hitelesnek az e szolgáltatásokra vonatkozó számlák, mivel e számlák kibocsátója nem lehetett az említett szolgáltatások tényleges nyújtója, kivéve, ha anélkül, hogy az adóalanytól olyan ellenőrzéseket követelnének meg, amelyeket az nem köteles elvégezni, az objektív tényezőkre figyelemmel megállapításra kerül, hogy ezen adóalany tudta, vagy tudnia kellett volna, hogy az említett szolgáltatások héacsalás részét képezik, aminek vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.