A levonási jog megtagadása az Európai Bíróság gyakorlatában (XXIII. rész)

Az EUB több ítéletében is kiemelte, hogy az adóhatóság nem tagadhatja meg a héalevonás jogát kizárólag azon okból, hogy valamely számla nem teljesíti a héairányelvben előírt feltételeket, ha rendelkezésére áll minden, annak ellenőrzéséhez szükséges adat, hogy az e jogra vonatkozó anyagi jogi feltételek teljesülnek‑e.

A levonási jog gyakorlására vonatkozó alaki feltételek (folyt.) 

A levonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele (folyt.) 

Főszabály: számla (folyt.)

A számla kötelező tartalmi elemei (folyt.) 

A C‑516/14. sz. Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos ügyben az EUB hangsúlyozta, hogy a számlákon kötelezően feltüntetendő adatok rendeltetése az, hogy lehetővé tegyék az adóhatóságok számára, hogy ellenőrizzék az esedékes adó megfizetését és adott esetben a héalevonási jog fennállását. Következésképpen e rendeltetés fényében kell elemezni, hogy a számlák megfelelnek-e az irányelvi követelményeknek.

A héairányelv 226. cikkének 6. pontja előírja, hogy a számlának tartalmaznia kell a nyújtott szolgáltatás mértékét és jellegét. E rendelkezés szövege ekképpen tartalmazza, hogy kötelező megjelölni a nyújtott szolgáltatás mértékét és jellegét, azonban nem pontosítja, hogy szükséges lenne az egyes nyújtott szolgáltatások kimerítő jellegű leírása. A szolgáltatás mértékéről és jellegéről információt nem adó általános megjelölés nem felel meg az irányelvi előírásoknak.

A héairányelv 226. cikkének 7. pontja azt követeli meg, hogy a számlán szerepeljen a szolgáltatásnyújtás teljesítésének vagy befejezésének dátuma. A számla tárgyát képező szolgáltatásnyújtás időpontja lehetővé teszi annak ellenőrzését, hogy az adóztatandó tényállás mikor valósul meg, és ennélfogva lehetővé teszi azon adóügyi rendelkezések meghatározását, amelyeket a dokumentum szerinti ügyletre az időbeli hatály szempontjából alkalmazni kell.

Időszakonkénti elszámolás vagy fizetés esetében elengedhetetlen, hogy ezen időszakok szerepeljenek az ilyen szolgáltatásnyújtásokra vonatkozó számlákon. Az olyan számla, amely csupán azt a megjelölést tartalmazza, hogy „mai napig nyújtott jogi szolgáltatások”, az elszámolási időszak kezdete időpontjának pontos meghatározása nélkül, nem felel meg az irányelvi feltételeknek.

Ez esetben vizsgálni szükséges, hogy a Barlis által becsatolt dokumentumokban szerepel‑e az alapügyben szóban forgó jogi szolgáltatások részletesebb bemutatása, és hogy az előbbiek az irányelv értelmében számlának tekinthetők‑e, olyan dokumentumokként, amelyek kifejezetten és egyértelműen az eredeti számlára hivatkoznak, és módosítják azt.

Az adóhatóság nem tagadhatja meg a héalevonás jogát kizárólag azon okból, hogy valamely számla nem teljesíti a héairányelv 226. cikkének 6. és 7. pontjában előírt feltételeket, ha rendelkezésére áll minden, annak ellenőrzéséhez szükséges adat, hogy az e jogra vonatkozó anyagi jogi feltételek teljesülnek‑e.

E tekintetben az adóhatóság vizsgálata nem korlátozódhat magának a számlának a vizsgálatára. Az adóhatóságnak figyelembe kell vennie az adóalany által szolgáltatott kiegészítő információkat is. E megállapítást alátámasztja a héairányelv 219. cikke, amelynek értelmében számlának kell tekinteni bármely dokumentumot vagy üzenetet, amely kifejezetten és egyértelműen az eredeti számlára hivatkozik, és módosítja azt.

Az EUB hangsúlyozta, hogy a héalevonást kérelmező adóalanynak kell bizonyítania, hogy megfelel az igénybevételhez előírt feltételeknek. Az adóhatóságok tehát magától az adóalanytól követelhetik a kért levonás biztosításához általuk szükségesnek tartott igazolásokat.

A tagállamok hatáskörükben szankciókat írhatnak elő a héalevonási jog gyakorlására vonatkozó alaki jogi feltételek megsértése esetére, így lehetőség van a jogsértés súlyosságával arányos bírság vagy pénzbüntetést kiszabására az alaki követelmények megsértésének szankcionálása érdekében.

A fenti megfontolásokból következően a héairányelv előírásaival ellentétes, ha a nemzeti adóhatóságok megtagadják a héalevonás jogát kizárólag azon okból, hogy az adóalany olyan számlával rendelkezik, amely nem teljesíti az ezen irányelv 226. cikkének 6. és 7. pontjában előírt feltételeket, miközben e hatóságok rendelkezésére áll minden olyan szükséges információ, amely alapján ellenőrizni tudják, hogy az e jog gyakorlásához kapcsolódó anyagi jogi feltételek teljesülnek‑e.

A C-235/21. sz. Raiffeisen Leasing ügyben a Raiffeisen Leasing és a vele szerződésben álló Red d.o.o. adásvételi szerződés illetve visszlízingszerződés alapján helyezte levonásba a héát. Az EUB-nak arra kellett választ adnia, hogy a héairányelv 203. cikkét úgy kell‑e értelmezni, hogy az olyan visszlízing‑szerződés, amelynek megkötését nem követte a felek által kiállított számla, az említett rendelkezés értelmében vett számlának tekinthető, és ha igen, milyen elemeket kell tartalmaznia e szerződésnek ahhoz, hogy az ilyen számlának minősüljön. Kérdés volt ehhez kapcsolódóan, hogy e tekintetben releváns‑e annak vizsgálata, hogy az említett szerződésből objektíve kitűnik‑e az eladó vagy a szolgáltató azon szándéka, hogy a számlához hasonlóan olyan meggyőződést keltsen a vevőben, hogy ugyanezen szerződés alapján levonhatja az előzetesen felszámított héát.

Az EUB rámutatott, hogy a számlán feltüntetett héát – bármely valós adóköteles ügylet hiányában is – e számla kibocsátójának kell megfizetnie. A héairányelv 203. cikke az ezen irányelvben előírt adólevonási jogból esetlegesen következő adóbevétel‑kiesés veszélyét kívánja elhárítani.

A számlákon kötelezően feltüntetendő adatok rendeltetéséből és a héasemlegesség alapvető elvéből következően az adóhatóság nem tagadhatja meg a héalevonás jogát kizárólag azon okból, hogy valamely számla nem teljesíti az ezen irányelv 226. cikkének 6. és 7. pontjában előírt feltételeket, ha rendelkezésére áll minden, annak ellenőrzéséhez szükséges adat, hogy az e jogra vonatkozó anyagi jogi feltételek teljesülnek‑e.

Kétségtelen, hogy az egyrészt a számla létezése és szabályossága, másrészt pedig a héalevonási jog közötti kapcsolat nem automatikus abban az értelemben, hogy először is e jog főszabály szerint a szóban forgó termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás tényleges teljesítéséhez kapcsolódik, másodszor pedig a levonási jog gyakorlása nem terjed ki az olyan adóra, amelyet kizárólag azért kell megfizetni, mert az szerepel valamely számlán.

Ugyanakkor, mivel a héairányelv 203. cikkének célja az adóbevétel‑kiesés veszélyének elhárítása, e kockázat elkerülhető abban az esetben, ha az adóhatóság rendelkezésére állnak az annak megállapításához szükséges adatok, hogy a héalevonási jog anyagi jogi feltételei teljesülnek‑e, függetlenül attól, hogy a héát „Számla” címet viselő dokumentumban vagy más dokumentumban, például a felek által kötött szerződésben tüntették‑e fel.

Következésképpen ahhoz, hogy a héairányelv 203. cikke értelmében vett számlaként lehessen elismerni, a dokumentumnak egyrészt fel kell tüntetnie a héát, másrészt tartalmaznia kell az irányelv XI. címe 3. fejezetének „A számlák tartalma” című 4. szakasza rendelkezéseiben szereplő azon információkat, amelyek szükségesek ahhoz, hogy az adóhatóság megállapíthassa, hogy teljesülnek‑e a héalevonási jog anyagi jogi feltételei.

E tekintetben nem releváns annak vizsgálata, hogy, feltételezve, hogy a szóban forgó dokumentum szerződés, abból objektíve kitűnik‑e a szerződéses felek akaratából, hogy olyan számláról van szó, amely a szerződő felekben azt a meggyőződést keltheti, hogy e szerződés alapján levonhatják az előzetesen felszámított héát.

A fenti megfontolások összességére tekintettel a héairányelv 203. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az olyan visszlízing‑szerződés, amelynek megkötését nem követte a felek által kiállított számla, e rendelkezés értelmében számlának tekinthető abban az esetben, ha e szerződés minden olyan információt tartalmaz, amely szükséges ahhoz, hogy a tagállami adóhatóság megállapítsa, hogy a levonási jog anyagi jogi feltételei teljesülnek‑e a jelen esetben, aminek vizsgálata a bíróság feladata.