A levonási jog megtagadása az Európai Bíróság gyakorlatában (XXIX. rész)

A határidő elmulasztásánál jelentősége van annak, hogy az adóalany csalárd módon járt-e el.

A levonási jog gyakorlására vonatkozó alaki feltételek (folyt.)

Határidő (folyt.)

A C-332/15. sz. Astone ügyben az adóellenőrzés alá vont adóalany törvényes képviselője nem tudott könyvelést bemutatni, ideértve a héanyilvántartást is. Az ellenőrzés során arra is fény derült, hogy a 2010. adóévre a társaság értékesítésről szóló számlákat állított ki, ugyanakkor – mivel nem nyújtott be ezekre vonatkozó héabevallást – elmulasztotta a héa megfizetését, továbbá az ezt követő adóévekre sem nyújtott be héabevallást. A társaság sem a kiállított, sem a levonási jog érvényesítéséhez benyújtott befogadott számlák vonatkozásában nem tett eleget a nyilvántartási kötelezettségének.

Az EUB ítéletében kifejtette, hogy a héairányelv rendelkezései a tagállamok által az adólevonási jog gyakorlására e rendelkezések értelmében megállapítható jogvesztő határidő tekintetében nem mondják ki azt, hogy különbséget kellene tenni egyrészt a fordított adózási eljárás alkalmazásának esetei, másrészt az ezen eljárás alkalmazásával nem járó esetek között. A C-95/07. és C-96/07. sz. egyesített Ecotrade ügyekben, valamint a C‑284/11. sz. EMS-Bulgaria Transport ügyben a jogvesztő határidő tekintetében kifejtett álláspont tehát egyenes adózás esetében is irányadó: az irányelvi előírásokkal nem ellentétes a jogvesztő határidőt megállapító nemzeti szabályozás, feltéve hogy betartják az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvét.

Az Ecotrade ítéletben az EUB levezette, hogy a nyilvántartási és bevallási kötelezettségek megszegését az irányelvi előírásokból következően nem lehet a levonási jog megtagadásával szankcionálni. Az Astone ügyben pontosította ezt a gondolatmenetet. Kifejtette, hogy jóllehet a kérdést előterjesztő bíróság kizárólag azon követelmény alapeljárás alá vont személy általi elmulasztására utalt, amelynek értelmében nyilvántartásba kell vennie az általa képviselt társaság nevére kiállított, az adólevonási jog alapját képező számlákat, mindazonáltal e bíróság az előzetes döntéshozatal iránti kérelmének indokolásában rámutatott arra, hogy az eljárás alá vont e személy az említett társaság törvényes képviselőjeként nem tett eleget a héával kapcsolatban rá háruló „egyetlen” alaki követelménynek sem. A törvényes képviselő az általa képviselt társaság vonatkozásában nem tudott könyvelést bemutatni, ideértve a héanyilvántartást is; a társaság – jóllehet héát tartalmazó összegről állított ki számlákat – nem nyújtott be héabevallást, továbbá nem fizette be az őt terhelő héát; és nem tett eleget sem a kiállított számlák, sem a harmadik társaságok által a számára kiállított és általa megfizetett számlák nyilvántartására vonatkozó kötelezettségnek.

Márpedig, még ha feltételezzük is azt, hogy azon alaki követelmények betartásának elmulasztása, amelyek az alapeljárás alá vont személyre a társaság törvényes képviselőjeként a héa alkalmazása és adóhatóság általi ellenőrzése tekintetében hárulnak, nem akadályozza annak bizonyítását, hogy teljesültek az előzetesen felszámított héa levonásához való jog keletkezésének anyagi jogi követelményei, meg kell állapítani, hogy – amint arra az Európai Bizottság az írásbeli észrevételeiben rámutatott – e körülmények alapján megállapítható az adócsalás azon alapesetének fennállása, amikor az adóalany az adófizetés kikerülése érdekében szándékosan elmulasztja a rá háruló alaki követelmények teljesítését.

A héabevallás benyújtásának és a nyilvántartás vezetésének a hiánya – amely követelmények révén sor kerülhet a héa alkalmazására és adóhatóság általi ellenőrzésére –, valamint a kiállított és megfizetett számlák nyilvántartásba vételének hiánya alkalmas arra, hogy akadályozza az adó pontos beszedését, és következésképpen veszélyeztesse a közös héarendszer megfelelő működését. Ebből következően az uniós jog nem akadályozza meg, hogy a tagállamok az ilyen mulasztásokat adókijátszásnak tekintsék, és ilyen esetben megtagadják az adólevonási jogban való részesülést.

Az EUB megjegyezte, hogy a jelen esetben az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból az is kitűnik, hogy a vizsgálattal érintett évet követő több adóév során is hasonló mulasztások történtek. Jóllehet ezen utóbbi adóévek nyilvánvalóan nem képezik az alapeljárás tárgyát, mindez nem változtat azon, hogy olyan tényekről van szó, amelyeket a kérdést előterjesztő bíróság figyelembe vehet a lefolytatandó átfogó értékelés keretében.

Az adólevonási jogban való részesülésre hivatkozó adóalany által elkövetett adócsalás körülményei között pedig az adólevonási jog megtagadása nem tekinthető ellentétesnek az adósemlegesség elvével, mivel e jogra nem hivatkozhat érvényesen az ilyen adócsalásban szándékosan részt vevő, a közös héarendszer működését veszélyeztető adóalany.

Az ítélet ezért kimondta, hogy az uniós előírásokkal nem ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amelynek alapján az adóhatóság valamely adóalannyal szemben megtagadhatja a héalevonási jog gyakorlását, amennyiben megállapítást nyer, hogy az adóalany csalárd módon elmulasztotta az e jogban való részesüléshez teljesítendő alaki követelmények legtöbbjének betartását.

A cikksorozat XVIII. részében már taglalt C-533/16. sz. Volkswagen ügyben az EUB kifejtette, hogy ha a héa felszámítására és kiszámlázására csak utólag került sor, csak e korrekció után teljesültek a héalevonásra jogosító anyagi és alaki feltételek, tehát a Volkswagen csak ez után kérhette, hogy mentesítsék a fizetendő vagy megfizetett héa terhe alól a héairányelvnek és az adósemlegesség elvének megfelelően. Következésképpen, mivel a Volkswagen gondosan járt el, továbbá visszaélés vagy a Hella társaságokkal való csalárd összejátszás hiányában, az olyan jogvesztő határidőre, amelynek számítása a termékértékesítés időpontjában kezdődött és bizonyos időszakok tekintetében már lejárt e korrekciót megelőzően, nem lehetett volna érvényesen hivatkozni a héa visszatérítéséhez való joggal szemben.

A C-8/17. sz. Biosafe ügyben, ahol az értékesítő eredetileg helytelenül kedvezményes mértékű héát számított fel, és az adóhatóság ellenőrzését követően végzett korrekciót, az EUB szintén azt mondta ki, hogy csak e korrekciót követően teljesültek a héalevonási jog gyakorlásának anyagi jogi és alaki feltételei, és a vevő csak ezt követően kérhette a héairányelvnek és az adósemlegesség elvének megfelelően a fizetendő vagy megfizetett héa terhe alóli mentesítést. Ennek megfelelően, mivel a vevő nem tanúsította gondosság hiányát a fizetési felszólítások kézhezvételét megelőzően, és nem áll fenn visszaélés vagy az eladóval való csalárd összejátszás, az eredeti számlák kibocsátásának időpontjában kezdődő és bizonyos ügyletek esetében e korrekciót megelőzően lejáró határidő nem zárhatja ki érvényesen a héalevonási jog gyakorlását.

Az ítélkezési gyakorlat alapján tehát a jogvesztő határidő elmulasztása tekintetében jelentősége van annak, hogy az adóalany csalárd módon járt-e el.