A levonási jog megtagadása az Európai Bíróság gyakorlatában (XLII. rész)

Habár az EUB ítélkezési gyakorlata következetes a tekintetben, hogy az adóhatóság csak korlátozott körben követelhet meg ellenőrzéseket a számla befogadójától, az utóbbi évek döntéseiben már szigorodás is megfigyelhető az adóalanytól elvárható intézkedések témakörében.

Joggal való visszaélés, adócsalás (folyt.)

Adócsalás (folyt.)

Az adóalanytól elvárható intézkedések (folyt.)

A C‑329/18. sz. Altic ügyben az adóhatóság, mivel megítélése szerint az Altic beszállítói fiktív vállalkozások voltak, és ily módon a közös héarendszer tekintetében elkövetett adócsalás kérdése merült fel, megtagadta az Altictól a héa levonásához való jogot. Többek között megállapította, hogy az Altic az élelmiszer‑ágazatban tevékenységet folytató gazdasági szereplőként az élelmiszerjog általános elveiről és követelményeiről, az Európai Élelmiszerbiztonsági Hatóság létrehozásáról és az élelmiszerbiztonságra vonatkozó eljárások megállapításáról szóló 178/2002/EK európai parlamenti és a tanácsi rendelet (a továbbiakban: 178/2002 rendelet) alapján alapos ellenőrzésnek volt köteles alávetni a szerződő feleit. Az ilyen kötelezettség be nem tartása azt támasztja alá, hogy az Alticnak tudomása volt vagy tudomással kellett volna lennie arról, hogy ezen héacsalást megvalósító ügyletekben vesz részt.

Az EUB azonban kifejtette, hogy a héalevonási jog abból következő megtagadása, hogy a 178/2002 rendelet említett rendelkezéséből eredő kötelezettségeket nem tartották be, semmilyen jogalappal nem rendelkezik a héairányelvben. A 178/2002 rendeletben előírt kötelezettségek ugyanis nem vonatkoznak az ezen irányelvben előírt levonási jog követelményeire vagy anyagi jogi és alaki jogi feltételeire.

A 178/2002 rendeletben az élelmiszerek nyomon követhetőségéhez kapcsolódóan előírt kötelezettség a héacsalás felderítésétől eltérő célt követ. Az ilyen kötelezettség ezért önmagában nem tekinthető olyan intézkedésnek, amelynek az adóalany által való elfogadása észszerűen megkövetelhető lenne annak érdekében, hogy ezen adóalany meggyőződjön arról, hogy az ügyletei nem valósítanak meg a közös héarendszer tekintetében elkövetett adócsalást. Ebből következően e kötelezettség esetleges megsértése nem igazolhatja önmagában és automatikusan a héa levonásához való jog ezen adóalanytól való megtagadását.

A levonási jog ezért nem tagadható meg önmagában a beszállítói azonosítására vonatkozóan a 178/2002 rendeletben előírt kötelezettségek megsértése miatt. E kötelezettségek be nem tartása ugyanakkor azon szempontok egyikének minősülhet, amelyek együttesen és egybehangzóan utalhatnak arra, hogy e jogalanynak tudomása volt vagy tudomással kellett volna lennie arról, hogy héacsalást megvalósító ügyletben vesz részt, aminek a vizsgálata a kérdést előterjesztő bíróság feladata.

Itt már megjelenik tehát a gondolat, hogy egy alapvetően nem a héához kapcsolódó kötelezettség megszegése is minősülhet olyan szempontnak, amely alátámasztja, hogy a számla befogadója tudta vagy tudnia kellett volna, hogy adókijátszásban vesz részt.

Az C‑430/19. sz. SC C.F. ügyben az adóellenőrzési jelentés szerint a CF és két beszállítója közötti kereskedelmi ügyletek fiktívek voltak, mivel e két beszállító – mikrovállalkozások, amelyek esetében az adókulcs a forgalom 3%‑a, míg a CF adómértéke 16% – nem rendelkezett műszaki és logisztikai kapacitással az általuk a CF‑nek számlázott szolgáltatások nyújtására.

A román adóhatóságok szerint a CF felelőssége megállapítható volt a beszállítói nem megfelelő adójogi magatartásáért. Az említett hatóságok szerint a CF és az említett beszállítók közötti kereskedelmi ügyletek fiktív jellege abból ered, hogy a CF az adót feltüntető számlán kívül más bizonylatokat nem tudott bemutatni. Ugyanakkor a román szabályozásnak megfelelően az adót feltüntető számla volt az egyetlen olyan bizonylat, amelyet az adóalanynak mind a héa, mind a társasági adó tekintetében az adólevonási jog gyakorlása érdekében fel kell mutatnia.

A nemzeti bíróság héát érintő kérdései az EUB összefoglalásában arra irányultak, hogy a nemzeti adóhatóságnak az adót feltüntető számla kibocsátásának alapjául szolgáló gazdasági ügyletek tényleges megvalósulására vonatkozó, alá nem támasztott, egyszerű gyanúja esetén a számla befogadójától megtagadható-e a héalevonás joga, ha az adóalany nem képes e számlán túl egyéb bizonyítékot szolgáltatni a teljesített gazdasági ügyletek valós jellegéről.

Az EUB emlékeztetett arra, hogy a hatáskörrel rendelkező nemzeti adóhatóság általános jelleggel nem követelheti meg az adóalanytól egyfelől, hogy az arról való meggyőződés érdekében, hogy a korábban közreműködő gazdasági szereplők nem követtek el szabálytalanságot vagy csalást, ellenőrizze, hogy az e jog gyakorlásának alapjául szolgáló termékekre és szolgáltatásokra vonatkozó számla kibocsátója rendelkezik‑e a szóban forgó termékekkel, és képes‑e azok szállítására, illetőleg hogy héabevallási és ‑fizetési kötelezettségének eleget tesz‑e, vagy másfelől, hogy e vonatkozásban rendelkezzen iratokkal.

Mivel pedig az ilyen kiegészítő iratok benyújtását nem írja elő a héairányelv, és ez aránytalanul érintheti a levonási jog gyakorlását, valamint ebből következően a semlegesség elvét, a hatáskörrel rendelkező nemzeti adóhatóság nem követelheti meg általánosságban az ilyen iratok benyújtását.

A C-512/21. sz. Aquila Part Prod ügyben a nemzeti bíróság részéről kérdésként merült fel egyebek közt az is, hogy szabálytalanságra vagy csalásra utaló körülmények fennállása esetén megkövetelhető-e az adóalanytól, hogy fokozottabb körültekintést tanúsítson az arról való meggyőződés érdekében, hogy az általa teljesített ügylettel nem vesz részt adócsalásban, és hogy olyan összetett és alapos ellenőrzéseket végezzen, mint amelyeket az adóhatóság folytathat le. Ehhez kapcsolódóan a kérdést előterjesztő bíróság iránymutatást kért a tekintetben, hogy megállapítható-e, hogy az adóalany kellő körültekintéssel járt el, ha igazolja többek között, hogy beszerzési szabályokat határozott meg a partnerek helyzetének ellenőrzésére irányulóan, és hogy a készpénzfizetést nem fogadja el.

Az EUB szerint ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy az adóalany részéről megkövetelt körültekintés és a tőle észszerűen elvárható intézkedések, amelyek az arról való meggyőződést szolgálják, hogy az adóalany a beszerzésével nem vesz részt az értékesítési láncban korábban közreműködő gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásra irányuló ügyletben, az adott ügy körülményeitől, és különösen attól függenek, hogy vannak‑e olyan jelek, amelyek az adóalany számára az általa végzett beszerzés időpontjában szabálytalanságra vagy csalásra utalhatnak, vagy sem. Így csalásra utaló jelek fennállása esetén fokozott körültekintés várható el az adóalanytól. Ugyanakkor nem várható el tőle, hogy olyan összetett és alapos ellenőrzéseket végezzen, mint amelyek lefolytatására az adóhatóságnak lehetősége van.

Annak megállapítása, hogy az adóalany kellő körültekintéssel járt‑e el, ha igazolja többek között, hogy beszerzési szabályokat határozott meg a partnerek helyzetének ellenőrzésére irányulóan, és hogy a készpénzfizetést nem fogadja el, az alapügy tényállásának értékelése körébe, következésképpen a nemzeti bíróságok kizárólagos hatáskörébe tartozik. E bíróságok feladata annak értékelése, hogy a jelen ügy körülményeire tekintettel az adóalany kellő körültekintéssel járt‑e el, és megtette‑e az ilyen körülmények között tőle észszerűen elvárható intézkedéseket. E tekintetben ezért az EUB nem foglalt állást.

A C‑289/22. sz. A. T. S. 2003 ügyben a nemzeti bíróság részéről kérdésként merült fel, hogy az adóalany feladata-e annak vizsgálata, hogy a szolgáltatásnyújtó és a szolgáltatási láncban korábban közreműködő más gazdasági szereplők tiszteletben tartották‑e a szóban forgó szolgáltatásnyújtásokra vonatkozó nemzeti szabályokat, valamint a tevékenységükre alkalmazandó egyéb nemzeti szabályokat.

Az EUB álláspontja szerint nem követelhető meg a héalevonási jogát gyakorolni kívánó adóalanytól, hogy az általa végzett beszerzés időpontjában vagy azt követően ellenőrizze, hogy a szolgáltatásnyújtó és a szolgáltatási láncban korábban közreműködő más gazdasági szereplők tiszteletben tartották‑e a szóban forgó szolgáltatásnyújtásokra vonatkozó nemzeti szabályokat, valamint a tevékenységükre alkalmazandó egyéb nemzeti szabályokat.

Ugyanakkor az e szabályok megsértéséből eredő olyan jelek fennállása esetén, amelyek alkalmasak arra, hogy az adóalanyban az általa végzett beszerzés időpontjában szabálytalanságok vagy csalás gyanúját keltsék, megkövetelhető ezen adóalanytól, hogy fokozott körültekintést tanúsítson, és hogy megtegye azokat az intézkedéseket, amelyek észszerűen elvárhatók tőle az arról való meggyőződés érdekében, hogy az általa teljesített ügylettel nem vesz részt héacsalásban.